История создания и практика судопроизводства Налогового суда США
А.В. Белоусов,
главный юрист
ЗАО «Русское
правовое агентство»
Предшественником Налогового суда США (далее по тексту — Налоговый суд, Суд), U.S. Tax Court, был Совет по налоговым апелляциям США (далее по тексту — Совет), U.S. Board of Tax Appeals, созданный в 1924 г. в результате преобразования Конгрессом США Комиссии по разрешению налоговых споров, являющейся частью американской налоговой службы — Службы внутренних доходов США (далее по тексту — СВД), U.S. Internal revenue service. Совет существовал в рамках Налогового управления США, Bureau of Internal Revenue, и был призван, с одной стороны, способствовать единообразному применению налогового законодательства, а с другой — разгрузить Службу внутренних доходов от большого количества накопившихся налоговых споров.
До 1969 г. Совет по налоговым апелляциям оставался частью исполнительной ветви власти, хотя его члены имели значительную автономию в структуре административно-властных отношений. В 1969 г. Совет был реорганизован в самостоятельный орган — Налоговый суд США, являющийся частью федеральной судебной системы страны и существующий в данном виде по настоящее время.
Налоговый суд США [ сноска 1 ] является специализированным органом юстиции, в юрисдикцию которого входит разрешение налоговых споров на основании налогового законодательства США. Классификация споров, рассматриваемых судом, достаточно разнообразна. Основной составляющей являются споры по искам налогоплательщиков к налоговой службе и искам налоговой службы о недоимках.
В Налоговом суде США рассматриваются споры по налогам:
• подоходному;
• на дарение;
• на наследуемое имущество;
• некоторые виды акцизов.
Ограничение юрисдикции Налогового суда США объясняется традициями и практикой работы специализированных судов смежного профиля, а также наличием законодательства, не входящего в систему налогового законодательства. Так, нормы таможенного права содержатся в отдельном одноименном кодексе Свода законов США, в то время как нормы налогового права сконцентрированы в Кодексе внутренних доходов (26 кодекс Свода законов США).
Организационная структура Налогового суда США представляется достаточно простой [ сноска 2 ] . В составе судей выделяют:
• непосредственно судей, выбирающих из своего состава председателя суда;
• судей-посредников, также выбирающих из своего состава председателя судей-посредников;
• старших судей, выбирающих председателя старших судей.
Судьи Налогового суда назначаются Президентом США. Срок пребывания судьи Налогового суда США в должности — 15 лет. По достижении 70 лет судья должен уйти в отставку.
В состав Суда на ноябрь 2007 г. [ сноска 3 ] входят:
• 17 из 19 основных судей, назначаемых Президентом США с одобрения сенатского большинства верхней палаты американского парламента;
• 6 судей-посредников (Special-trial judges);
• 8 старших судей (Senior judges — бывшие основные судьи, ушедшие в отставку в связи с истечением полномочий или по достижению соответствующего возраста; старшим судьям поручается рассмотрение лишь отдельных дел).
Таким образом, основной суд, в юрисдикцию которого входит разрешение налоговых споров в США, состоит из 31 судьи и примерно 300 человек вспомогательного персонала, включая административно-технический персонал. Неофициальным правилом при назначении судей является поддержание баланса интересов посредством назначения примерно половины судей из числа соответствующих по образованию и стажу работы сотрудников налоговой службы и других государственных органов, а второй половины — из частных лиц, чаще всего налоговых адвокатов, также отвечающих квалификационным требованиям для занятия должности судьи.
Плодотворная работа Налогового суда США при таком небольшом количестве судей возможна за счет четкости и последовательности судебной процедуры разбирательства дел в Налоговом суде.
В компетенцию судей Налогового суда входит участие в рассмотрении всех категорий налоговых споров, попадающих на разрешение Суда на всех стадиях судопроизводства. Однако данная компетенция распределена по остаточному принципу, поскольку только основные судьи выносят решения по делам, рассматриваемым в порядке основной судебной процедуры. В небольших делах, рассматриваемых по упрощенной процедуре (когда размер оспариваемых налоговых обязательств не превышает 50 000 долл.), основные судьи участвуют лишь на предварительной стадии рассмотрения дел и только в случае чрезмерной занятости судей-посредников либо старших судей.
Роль судьи-посредника обусловливается особенностями судопроизводства в Налоговом суде. Судьи-посредники принимают участие в деле на стадиях подготовки его к слушанию по существу в рамках основной судебной процедуры, а также в случае упрощенной процедуры разбирательства спора.
Судья-посредник, издавая судебные приказы, способствует переговорам сторон и обмену ими информацией на предварительной стадии разбирательства. Он следит в рамках принципа «процессуальной экономии» за тем, чтобы переговоры не затягивались, а документы, которыми стороны обмениваются, не дублировали уже согласованные сторонами факты, обстоятельства применения тех или иных норм. Задача судьи-посредника сводится к тому, чтобы у сторон не осталось или осталось лишь незначительное число существенных расхождений по «вопросам права» (спор о применимом праве) к моменту слушания дела по существу. Все «фактические вопросы» (спор о фактических обстоятельства) должны быть урегулированы судьей-посредником со сторонами и закреплены в подписываемом перед слушанием дела по существу соглашении по фактическим обстоятельствам дела, не оспариваемым сторонами.
В подавляющем большинстве случаев после подписания соглашения по фактическим обстоятельствам дела, не оспариваемым сторонами, судья-посредник путем разъяснения своей позиции по вопросам применимого права способствует заключению сторонами мирового соглашения. При утверждении мирового соглашения слушание дела заканчивается на предварительной стадии.
Налоговый суд США базируется в Вашингтоне (округ Колумбия), однако судьи участвуют в выездных заседаниях (сессиях) суда по рассмотрению налоговых споров.
С момента создания Налогового суда (еще в виде Совета по налоговым апелляциям) существуют две основные позиции относительно характера выездных заседаний. На данный момент главенствующей является нашедшая свое закрепление в подпункте «б» правила 10 Правил и процедур разбирательства в Налоговом суде США (Rules of practice and procedure in the United States Tax Court, effective September, 20, 2005 [ сноска 4 ] ) (далее по тексту — Правила судопроизводства) концепция самостоятельности выбора председателем Суда времени, места и необходимости проведения выездного судебного разбирательства.
Идея создания постоянно действующих (институциональных) территориальных подразделений Налогового суда для обеспечения максимальной и своевременной защиты прав налогоплательщиков до настоящего времени не нашла должной поддержки в Конгрессе США. В то же время отделения Налогового суда США открыты на всей территории США, хотя подавляющее большинство этих отделений не имеет постоянного судебного присутствия.
Судопроизводство в налоговом суде США ведется судьями единолично, за исключением случаев вынесения дел на конференцию судей. В соответствии с правилом 91 Правил судопроизводства в Налоговом суде США обычно судья решает два типа вопросов: устанавливает факты (произошедшие события и их природу) и решает правовые проблемы (какое законное решение должно быть принято с учетом определенных фактов).
Сторона, на которую возложено бремя доказывания, должна представить имеющиеся доказательства, свидетельствующие о наличии или отсутствии состава налогового правонарушения. Доказательствами могут служить, к примеру, показания налогоплательщика, письменные доказательства, заключения экспертов. Суд обязан принять во внимание показания налогоплательщика, если они непротиворечивы и относятся к делу.
Председатель суда (Chief judge) рассматривает все решения судей и утверждает те, которые не будут рассмотрены всеми членами суда (конференцией судей). Как правило, на рассмотрение конференции судей выносятся решения, содержащие различающиеся правовые позиции судей при аналогичных фактических обстоятельствах дел. В ходе рассмотрения конференцией судей во внимание принимаются чисто правовые аспекты дел, налогоплательщик не участвует в разбирательстве. Правовая позиция, находящая поддержку большинства участвующих в совместном рассмотрении судей, становится официальной позицией Налогового суда США и учитывается судьями впоследствии при рассмотрении аналогичных дел.
Государственные интересы в Налоговом суде представляют главный юридический советник IRS и его подчиненные.
Налоговый суд позволяет лицам, которые не являются юристами, например бухгалтерам, представлять интересы налогоплательщиков. Для этого необходимо сдать экзамены, проводимые Судом. Большинство представителей в Суде — зарегистрированные в реестре при Суде практикующие юристы (адвокаты), которые специализируются на налоговых спорах.
Налогоплательщик вправе защищать себя самостоятельно. Для аккредитации при суде необходимо сдать сложный экзамен, ответив за 4 часа на тысячу вопросов, из них по 25% — правила судопроизводства и порядок представления доказательств в Налоговом суде США, 40% — материальные нормы налогового права, 10% — судебная этика.
В соответствии с принципами общего права для Суда нормой являются не только законодательные акты (в частности, Кодекс внутренних доходов), но и официально опубликованные решения судов высшей инстанции и собственные решения Налогового суда. Кроме того, Налоговый суд, как и другие американские суды, должен руководствоваться правовой позицией Верховного суда США, выраженной в решениях, которые формируют устоявшиеся принципы правоприменительной практики.
Решения Налогового суда публикуются в официальном сборнике (Annual Report of the Commissioner of Internal Revenue). Споры, где большое самостоятельное значение имеет оценка фактических обстоятельств дела, а правовые вопросы выступают в роли производного фактора, заканчиваются вынесением судьей Налогового суда судебных актов в виде меморандумов (Memo), которые не публикуются в официальном сборнике судебных решений, но ознакомиться с ними могут все желающие. Благодаря таким судебным актам налогоплательщики и специалисты в области налогообложения узнают о позиции членов Налогового суда по тем или иным вопросам, хотя с технической точки зрения эти решения не считаются частью закона, формируемого Налоговым судом. Налогоплательщики не обязаны полагаться на решения-меморандумы во время представления в Суде своей стороны дела, хотя Налоговый суд и суды высшей инстанции иногда ссылаются на такие решения.
Срок подачи искового заявления составляет 90 дней со дня направления налогоплательщику решения о начислении недоимки по налогам. Если уведомление СВД адресовано лицу, которое находится за пределами Соединенных Штатов, то для подачи заявления предоставляется 150 дней. Суд должен отказать в рассмотрении заявления, в случае если оно подано по истечении указанного срока.
Для формы заявления (в отличие от содержания, которое может быть произвольным) предусмотрены жесткие требования, содержащиеся в Правилах судопроизводства в Налоговом суде США. Если заявление изложено настолько нечетко, что по нему невозможно вынести решение, Суд может обязать заявителя сформулировать заявление более определенно. Если после этого заявителем не внесены соответствующие изменения, судья вправе отказать в принятии такого заявления как поданного с нарушениями. После получения заявления и принятия его к рассмотрению Суд направляет его копию ответчику.
В случае подачи заявления в Налоговый суд Служба внутренних доходов не вправе производить исчисление и взимание налога с налогоплательщика.
Документы, которые подает налогоплательщик, поступают к секретарю Налогового суда в Вашингтоне. Документы должны содержать следующие реквизиты: наименование, номер, суть вопроса, дату и подпись. В Налоговый суд США должны быть поданы оригинал и четыре заверенные копии документов.
Судопроизводство в Налоговом суде США можно условно разделить на следующие два вида:
• стандартная судебная процедура разрешения налогового спора;
• упрощенная процедура, применяемая при оспаривании налоговых обязательств до 50 000 долл.
Следует отметить, что американские налогоплательщики при отстаивании своих интересов вправе выбирать между Налоговым судом США, окружным судом США и Судом США по претензиям к федеральному правительству. Однако статистика [ сноска 5 ] свидетельствует, что абсолютное большинство налоговых споров разрешается на этапе судебного разбирательства Налоговым судом США. Так, например, из 29 тыс. налоговых споров, заявленных для разрешения в суды в 2006 г., ни одного не было подано в Окружные суды и Суд США по претензиям к федеральному правительству. Тот же источник указывает, что среди 27,5 тыс. налоговых споров, разрешенных в судебном порядке в 2006 г., всего 176 было разрешено окружными судами, а 265 Судом США по претензиям к федеральному правительству.
[ сноска 1 ] Подробнее о статусе Налогового суда США см. также: Белоусов А.В. Правовой статус, структура и судопроизводство в налоговом суде США // Право и экономика. 2007. № 2.
[ сноска 2 ] Правовой статус, структура, юрисдикция, организация Налогового суда закреплены также в Кодексе внутренних доходов США (подглава «С» главы 76 кодекса 26 Свода законов США).
[ сноска 3 ] См.: http://www.ustaxcourt.gov/judges.htm.
[ сноска 4 ] См.: http://www.ustaxcourt.gov/ rules/Rules.zip.
[ сноска 5 ] См.: Ежегодный отчет СВД за 2006 г. (Internal Revenue Service Data Book for 2006). С. 61.
Ключевые слова: налоговый спор, Налоговый суд США, зарубежный опыт
