Особенности исчисления транспортного налога

Д.И. Крымский,
юрист «Пепеляев Групп»

Описание ситуации

Обществу на праве собственности принадлежали самолет и четыре вертолета (далее – воздушные суда, ВС), которые были переданы в аренду и эксплуатировались другими организациями. Считая, что обязанность по уплате налога возложена на фактического эксплуатанта ВС, Общество транспортный налог не исчисляло и не уплачивало. Кроме того, при регистрации ВС в качестве места их базирования были определены различные субъекты РФ, в связи с чем по законодательству местонахождения Общества налог не исчислялся и не уплачивался.

Позиция налогового органа

Налоговый орган указал, что Общество, являясь собственником спорных ВС, неправомерно не исчислило транспортный налог в 2006–2007 гг. Считая, что местонахождением имущества для целей исчисления и уплаты транспортного налога является местонахождение собственника имущества, инспекция при расчете доначислений руководствовалась законодательством Томской области.

В суде налоговый орган указал, что при вынесении решения по результатам налоговой проверки руководствовался статьей 83 НК РФ, которая позволяет признавать в качестве местонахождения ВС местонахождение их собственника при отсутствии места приписки или места государственной регистрации.

Кроме того, инспекцией в подтверждение правомерности применения законодательства Томской области для расчета налога были приведены ссылки на место регистрации фактического эксплуатанта транспортных средств, инвентарные карточки учета объектов основных средств, место регистрации собственника имущества. Налоговый орган отмечал, что на момент вынесения решения не обладал информацией относительно мест базирования спорных ВС.

Позиция налогоплательщика

Общество в обоснование неправомерности доначисления транспортного налога привело два основных довода:

1)  обязанность по уплате налога должна возлагаться на эксплуатанта, а не на собственника ВС;

2)  даже в том случае, если уплачивать налог должен собственник, сумма доначислений была рассчитана налоговым органом некорректно, без учета регионального характера транспортного налога. Инспекцией применено законодательство Томской области, а ВС зарегистрированы по месту базирования (приписки) в других субъектах РФ.

Налоговый орган ошибочно свел существо спора только к одному-единственному обстоятельству – определению субъекта, на котором лежит обязанность по уплате налога: является ли таковым собственник или эксплуатант ВС? Наряду с определением субъекта-налогоплательщика существенным для расчета налога и подлежащим разрешению является также вопрос о надлежащем законе с учетом положений пункта 5 статьи 83 НК РФ.

Эта норма предписывает определенный порядок установления местонахождения имущества и, соответственно, влияет на определение места уплаты транспортного налога. Порядок подразумевает строгую последовательность при определении местонахождения имущества.

При этом в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено исключений или каких-либо условий, при которых указанная последовательность может не соблюдаться. Статья 83 НК РФ содержит не просто набор альтернативных вариантов определения местонахождения транспортных средств, а алгоритм последовательно применяемых способов.

Налоговый орган в рассматриваемом споре не приводит разумных доводов, которыми можно было бы обосновать игнорирование им первого и второго способов определения местонахождения имущества.

Таким образом, с учетом буквального толкования положений пункта 5 статьи 83 НК РФ и действовавших в спорный период официальных разъяснений¹ для целей транспортного налога и налога на имущество мес­тонахождением воздушных судов считается место их базирования. Поэтому требование инспекции начислить транспортный налог, действующий на территории Томской области, на ВС, находящиеся за ее пределами, противоречит пункту 1 статьи 8 Закона Томской области от 04.10.2002 № 77-ОЗ «О транспортном налоге» (далее – Закон № 77-ОЗ), а также пункту 1 статьи 363 и подпунк­ту 1 пункта 5 статьи 83 НК РФ. Поскольку в основу доначислений транспортного налога были положены расчеты, основанные на применении Закона Томской области, который не применим в рассматриваемой ситуации, вменение Обществу нарушения в виде неуплаты транспортного налога в бюджет Томской области незаконно.

Налоговый орган не установил, где по данным государственного реестра находится место приписки (базирования) воздушного судна. В отсутствие такой информации Закон № 77-ОЗ был использован для доначисления транспортного налога без достаточных оснований.

В соответствии с пунктом 1 статьи 8 этого Закона, а также пунктом 1 статьи 363 и подпунктом 1 пункта 5 статьи 83 НК РФ уплата налога производится налогоплательщиком по местонахождению транспортных средств. Местонахождением транспортных средств признаются: для морских, речных и воздушных транспортных средств – место (порт) приписки; при отсутствии такового – место государственной регистрации, а при отсутствии первого и второго – местонахождение (место жительства) собственника имущества.

Из приложения № 2 к Правилам государственной регистрации гражданских судов² следует, что в государственный реестр в спорный период были занесены в том числе данные о месте базирования воздушного судна. Аналогичные правила были впоследствии установлены в пункте 12 Правил государственной регистрации гражданских воздушных судов РФ³.

Более того, пунктом 22 Правил ведения Единого государственного реестра прав на воздушные суда и сделок с ними⁴ предусмотрено использование для «идентификации воздушного судна» адреса места его приписки, «позволяющего однозначно определить место базирования воздушного судна на территории РФ».

В соответствии с налоговым законодательством региональные налоги (в том числе транспортный) имеют территориальную сферу действия. Каждый субъект РФ вправе самостоятельно в пределах, установленных федеральным законодательством, определить ставку налога, которая будет действовать строго по территориальному принципу – исключительно в границах данного субъекта РФ⁵. При таких условиях применение к налоговым правоотношениям, возникшим в одном субъекте РФ, законодательства другого субъекта РФ неправомерно и влечет недействительность доначислений, основанных на такой «методике».

Игнорирование налоговой инспекцией последовательности, установленной в пункте 5 статьи 83 НК РФ, привело к тому, что при вынесении решения был применен закон, не подлежащий применению к рассматриваемой ситуации, что является основанием для признания решения налогового органа недействительным.

Судебная практика подтверждает, что в случаях если налоговый орган основывает свое решение на законодательстве, которое не может быть применено к определенной ситуации, такое решение признается недействительным⁶.

Налоговая инспекция обосновала применение Закона Томской области сведениями из различных документов, которые при наличии документально подтвержденного места базирования ВС не могут быть приняты во внимание (см. текст на полях, с. 86).

При этом ничто не препятствовало налоговому органу запросить непосредственно в специально уполномоченном в области авиации регистрирующем органе (ФАВТ) сведения о месте базирования ВС. Вместо этого налоговый орган пытался переложить неблагоприятные последствия не осуществленных им действий по определению надлежащего местонахождения ВС для целей транспортного налога на Общество, что противоречит пункту 1 статьи 93.1, пункту 2 статьи 33 и пункту 2.2 Определения КС РФ от 12.07.2006 № 267-О.

Решения арбитражных судов

К настоящему времени судебной практикой выработан подход, в соответствии с которым налоговый орган по смыслу законодательства обязан предпринять в ходе налоговой проверки все необходимые меры и осуществить все действия для установления обстоятельств правонарушения⁷.

В данном деле суды трех инстанций поддержали налогоплательщика. Несмотря на несогласие судов с доводами Общества относительно того, на кого возложена обязанность по уплате транспортного налога (собственника или эксплуатанта спорных ВС), решение инспекции признано недействительным в части начисления транспортного налога.

Суды пришли к выводу, что инспекция необоснованно применила законодательство Томской области и взыс­кала налог в бюджет Томской области, поскольку подлежащая исполнению налогоплательщиком налоговая обязанность налоговым органом фактически не определена. Суды руководствовались тем, что начисление налога на основании закона, который не подлежал применению, влечет недействительность решения налогового органа.

Резюме

При разрешении этого дела суд обосновал свое решение тем, что налоговый орган применил ненадлежащий закон для расчета регионального налога. Местонахождение имущества для целей уплаты транспортного налога инспекцией было определено некорректно, не в строгом соответствии с пунктом 5 статьи 83 НК РФ.

Этот вывод суда может быть эффективно использован налогоплательщиками при оспаривании решений налоговых органов в отношении доначислений региональных налогов, которые по своему определению имеют территориально ограниченную сферу действия. Важен вывод суда о том, что применение закона иного субъекта РФ к налоговым правоотношениям означает применение ненадлежащего закон, что является основанием для признания решения налогового органа недействительным.

D.I. Krymsky
Specifics of Calculating Transport Tax
Point at issue: Determining the location of property for tax purposes and the applicable regional law Main lesson of this case: Applying the law of a constituent entity of the Russian Federation that is not applicable results in the tax authority’s decision being invalidated.