Определения СКЭС ВС РФ от 18.11.2024 по делу № А40-121153/2023 ООО «С.П.ГЕЛПИК», от 24.10.2024 по делу № А40-147367/2023 ООО «Компания „Автобаза-М“»

Пониженный тариф страховых взносов применяется с начала периода, в котором компания выполнила законные условия его применения

Определение СКЭС ВС РФ от 18.11.2024 по делу № А40-121153/2023 ООО «С.П.ГЕЛПИК» (далее – Определение).

Фабула дела

ООО «С.П.ГЕЛПИК» занимается производством и реализацией медоборудования, относящегося к продукции радиоэлектронной промышленности (далее – РЭП).

С сентября 2022 г. общество включено в реестр организаций, осуществляющих деятельность в сфере РЭП (далее – Реестр). Оно также получало более 70% выручки в области РЭП, поэтому стало применять пониженный тариф страховых взносов – 7,6% (п. 14 ст. 427 НК РФ).

Общество настаивало, что вправе использовать пониженный тариф уже с начала 2022 г. Позиция мотивирована тем, что льгота по страховым взносам для организаций в Реестре установлена Федеральным законом от 14.07.2022 № 323-ФЗ (далее – Закон № 323-ФЗ). При этом положения ст. 427 НК РФ в редакции этого закона действуют с 1 января 2022 г.¹

Суды трех инстанций не согласились с этим. Поддержав налоговый орган, они указали, что общество могло применять пониженный тариф страховых взносов только с месяца включения в Реестр, то есть с сентября 2022 г. В обоснование этого суды сослались, в частности, на письмо Минфина России от 03.11.2022 № 03-03-06/1/107429 с таким же выводом по схожей ситуации.

Позиция Верховного Суда РФ

СКЭС ВС РФ отменила акты нижестоящих судов и приняла решение в пользу общества. Среди прочего Коллегия отметила, что:

• возможность применения пониженного тарифа страховых взносов компаниями, включенными в Реестр, представляет собой налоговую льготу в широком понимании;
• придание обратной силы закону относится к исключительной компетенции законодателя. В спорной ситуации Закон № 323-ФЗ придал обратную силу новой редакции ст. 427 НК РФ и не содержит исключений о ее неприменимости к каким-либо случаям;
• цель введения льготы – развитие конкурентоспособности отечественной РЭП. Распространив действие этой льготы на начало 2022 г., законодатель улучшил положение налогоплательщиков: предоставил возможность применять ее в указанном году независимо от момента включения в Реестр в течение этого года;
• позиция нижестоящих судов не отвечает цели введения льготы и приводит к произвольным различиям в условиях налогообложения для плательщиков, принадлежащих к одной категории – осуществляющих деятельность в сфере РЭП.

Комментарий

До того как был принят Закон № 323-ФЗ, пониженными ставками по страховым взносам могли пользоваться только те компании в сфере РЭП, которые занимались проектированием и разработкой изделий электронной компонентной базы и электронной (радиоэлектронной) продукции. Закон существенно расширил круг получателей льготы.

Как таковой аргументации, почему общество не может применять пониженный тариф страховых взносов с начала 2022 г., в рассматриваемых актах нижестоящих судов нет. Суды просто процитировали нормы Налогового кодекса РФ, Закона № 323-ФЗ и правил ведения Реестра². Напротив, позиция Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ выглядит логичной, обоснованной и последовательной.

Коллегия верно отметила, что целью введения с обратной силой пониженного тарифа страховых взносов³ для компаний, включенных в Реестр, были поддержка и стимулирование соответствующей отрасли. На это указано, например, в заключениях профильных комитетов Госдумы, подготовленных в ходе рассмотрения законопроекта⁴.

Решение нижестоящих судов об использовании обществом пониженного тарифа страховых взносов только с сентября 2022 г., по сути, делало невозможным применение положений Закона № 323-ФЗ о действии с обратной силой. Кроме того, нижестоящие суды не учли, что правила формирования Реестра вступили в силу только в августе 2022 г.⁵ (см. текст во врезке). Таким образом, ни одна организация в принципе не могла раньше этого месяца начать соблюдать условия, необходимые для применения льготы. Поэтому логика нижестоящих судов очевидно противоречит содержанию Закона № 323-ФЗ и целям, с которыми он был принят.

По другим спорам ВС РФ уже высказывался и о необходимости обеспечить равный подход при предоставлении налоговых льгот⁶, и о необходимости толковать нормы налогового законодательства о льготах исходя из целей их введения⁷.

Важно, что Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ не поддержала пробюджетную позицию, притом что письмо Минфина России, на которое сослались нижестоящие суды, не было единственным⁸. Министерство придерживалось аналогичного подхода также применительно к схожей налоговой льготе для ИТ-компаний (п. 1.15 ст. 284, п. 5 ст. 427 НК РФ)⁹.

Отметим, что после появления решения Судебной коллегии по экономическим спорам по делу ООО «С.П.ГЕЛПИК» ФНС России признала свой подход, изложенный в письме от 30.09.2024 № БС-4-11/11139@, противоречащим Определению, а само письмо – не подлежащим применению¹⁰.

Полагаем, что позиция СКЭС ВС РФ имеет универсальный характер и применима к другим схожим ситуациям действия аналогичных налоговых льгот (в частности, налоговой льготы для ИТ-компаний): аналогичные налоговые льготы применяются с начала налогового (расчетного) периода, в котором налогоплательщиком соблюдены все условия их использования.

Организация должна удержать НДФЛ с процентов по займу физлицу, статус самозанятого не освобождает от этой обязанности

Определение СКЭС ВС РФ от 24.10.2024 по делу № А40-147367/2023 ООО «Компания „Автобаза-М“» (далее – Определение).

Фабула дела

Единственный учредитель и гендиректор общества занял у своей компании 3,9 млн руб. (сроком на 60 и 45 месяцев со ставкой 30%). Та, в свою очередь, переводила руководителю проценты за пользование займом, с которых удерживала НДФЛ (13%).

Получив статус замозанятого, гендиректор в отношении доходов в виде процентов начал самостоятельно уплачивать налог на профессиональный доход (НПД) по ставке 6%. А общество как налоговый агент прекратило удерживать и перечислять в бюджет НДФЛ с процентов.

Налоговый орган доначислил обществу НДФЛ и привлек к налоговой ответственности в виде штрафа. Инспекция сочла, что доходы по договорам займа не признаются объектом обложения НПД, а действия компании и физлица были совершены с тем, чтобы снизить налоговую нагрузку.

Общество оспорило решение налогового органа в суде.

Три инстанции признали решение инспекции недействительным, отметив, что под объектом обложения НПД подразумевается любая передача (отчуждение) имущества, имущественных прав, выполнение работ, оказание услуг. Исключение составляют лишь виды доходов, поименованные в ч. 2 ст. 6 Федерального закона от 27.11.2018 № 422-ФЗ «О проведении эксперимента по установлению специального налогового режима „Налог на профессиональный доход“» (далее – Закон № 422-ФЗ). Дохода в виде процентов по договорам займа там нет, и применение НПД в отношении таких выплат не запрещено.

Налоговый орган подал кассационную жалобу в ВС РФ.

Позиция Верховного Суда РФ

СКЭС ВС РФ отменила судебные акты и признала решение налогового органа законным. При этом Суд дал ряд разъяснений.

1. Из Пояснительной записки к проекту Закона № 422-ФЗ следует, что он нацелен на легализацию деятельности неформально занятых граждан и упрощение административных процедур ведения бизнеса. Как следует из ч. 1 ст. 1 этого Закона, в соответствии с п. 8 ст. 1 НК РФ начато проведение эксперимента по установлению НПД.

2. Объект НПД определен в ч. 1 ст. 6 Закона № 422-ФЗ как доходы от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав). В части 2 этой статьи приведен перечень доходов, которые не признаются объектом налогообложения. Следовательно, объектом НПД может быть признан не любой доход, который не указан в ч. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ, а лишь тот, что получен от деятельности, поименованной в ч. 1 этой статьи.

3. Решая вопрос об уплате НПД, надо установить правовую природу дохода от действий, квалифицированных налоговым агентом и налогоплательщиком как реализация товаров (работ, услуг, имущественных прав). Иное приведет к игнорированию норм Закона № 422-ФЗ, целей его принятия, а также к недопустимому смешению нормативного регулирования НПД и НДФЛ.

4. Доходы в виде процентов по займу следует относить к пассивным: они не связаны с активной деятельностью лица, получающего доход, в том понимании, в каком дается определение такой деятельности в НК РФ. Правоотношения, основанные на договорах займа, не имеют признаков оказания услуг либо передачи имущественных прав. Ранее аналогичная правовая позиция была закреплена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.08.2004 по делу № А55-9083/03-31 ЗАО «Самарадорпроект ДВИ» (далее – Постановление по делу ЗАО «Самарадорпроект ДВИ»).

5. Поскольку при передаче денежных средств по договору займа не происходит реализации товаров, работ, услуг или имущественных прав, полученные заимодавцем проценты не могут быть квалифицированы в качестве дохода от реализации и, следовательно, не являются объектом НПД.

Комментарий

К. А. Сасов,
ведущий юрист «Пепеляев Групп», адвокат, канд. юрид. наук

В целом соглашаясь с резолютивной частью решения ВС РФ, трудно согласиться с мотивировочной частью.

Во-первых, анализ Закона № 422-ФЗ позволяет прийти к выводу, что пассивные доходы самозанятого, например от аренды (найма) жилых помещений, являются объектом обложения НПД (подп. 3 п. 2 ст. 6 этого Закона). В списке разновидностей хозяйственной деятельности заем, как своеобразную платную аренду денежных средств, допустимо считать услугой для целей налогообложения: это не товар, не работа, не имущественное и не личное неимущественное право.

Во-вторых, обоснование вывода Верховного Суда РФ ссылкой на практику Высшего Арбитражного Суда РФ нельзя признать корректной.

Общий вывод Президиума ВАС РФ в Постановлении по делу ЗАО «Самарадорпроект ДВИ», на которое сослался ВС РФ, следует оценивать в контексте рассмотренного тогда спора. Президиум ВАС РФ указал, что материальная выгода от экономии на процентах за пользование заемными денежными средствами не рассматривается в гл. 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ как доход, облагаемый таким налогом. Пользование денежными средствами по договору займа без взимания заимодавцем процентов ошибочно оценено судом кассационной инстанции как правоотношения по оказанию услуг; операции по предоставлению денежных средств в заем для этих целей в гл. 21 «Налог на добавленную стоимость» НК РФ именуются финансовой услугой, и это не может быть применимо для целей обложения другим налогом. Таким образом, ВАС РФ в принципе не опроверг правовую природу займа как финансовой услуги.

В-третьих, для решения правовой задачи Верховному Суду РФ не требовалось прибегать к таким сложным умозаключениям. Достаточно было применить подп. 8 п. 2 ст. 6 Закона № 422-ФЗ, который прямо предусматривает, что для целей настоящего закона не признаются объектом налогообложения доходы от оказания (выполнения) физлицами услуг (работ) по гражданско-правовым договорам при условии, что заказчиками выступают работодатели этих лиц (в том числе менее двух лет назад).

В этом случае было бы уместным телеологическое толкование нормы – запрета высшей судебной инстанцией. На примере дела ООО «Компания „Автобаза-М“» видно, как взаимозависимые стороны гражданско-правового договора злоупотребляют своими правами: процент по займу очевидно превышал ставку ЦБ РФ и гендиректор фактически не оказывал своему работодателю финансовую помощь, а наживался, используя служебное положение (в любом банке организация получила бы такой кредит дешевле). При длящихся правоотношениях сторон изменение режима налогообложения заемщиком не имело деловых целей, а было вызвано исключительно стремлением как заемщика, так и заимодавца к налоговой минимизации (подп. 1 п. 2 ст. 54.1 НК РФ).