Определение СКЭС ВС РФ от 18.05.2020 по делу № А70-829/2019 ИП Медведева С.Ю.
Смена налогового режима не ограничивает налогоплательщика в праве учета расходов
Определение СКЭС ВС РФ от 18.05.2020 по делу № А70-829/2019 ИП Медведева С.Ю. (далее — Определение).
Представляем наиболее интересные решения ВС РФ по налоговым делам. Суд напомнил, что налоговый контроль должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков и не может сводиться к анализу содержания налоговых деклараций.
Фабула дела
В период ведения предпринимательской деятельности гражданин применял разные системы налогообложения: с 2004 по 2016 г. — ЕНВД, с 2017 г. и до прекращения деятельности — УСН («доходы минус расходы»).
В 2017 г. он продал принадлежавшие ему на праве собственности объекты недвижимости, ранее использовавшиеся для ведения торговли. В уточненной декларации по УСН за 2017 г. предприниматель отразил доходы от реализации названных объектов и расходы, понесенные на их приобретение, а также образовавшийся убыток и в итоге исчислил и уплатил минимальный налог.
С позиции налогового органа ИП неправомерно учел расходы, так как имущество было приобретено до начала применения УСН и использовалось для ведения деятельности, облагаемой в рамках ЕНВД. Были доначислены недоимка по УСН, пени и штраф.
Это решение ИП оспорил в суде.
Суды трех инстанций исходя из норм НК РФ1 согласились с выводами налогового органа (см. врезку ниже). Налогоплательщик подал кассационную жалобу в ВС РФ.
Суды трех инстанций указали, что:
доход, полученный от продажи объектов недвижимости, подлежит обложению единым налогом по УСН;
затраты на приобретение указанного имущества нельзя учесть в составе расходов, поскольку оно не использовалось в деятельности, облагаемой по УСН.
Позиция Верховного Суда РФ
СКЭС ВС РФ отменила судебные решения, придя к нескольким выводам.
1. В главе 26.2 НК РФ нет положений, ограничивающих возможность предпринимателей учитывать расходы на приобретение основных средств (далее — ОС) при определении налоговой базы по УСН в зависимости от того, понесены эти расходы до начала осуществления предпринимательской деятельности или до начала применения УСН.
2. При реализации ОС лицом, применяющим УСН («доходы минус расходы»), по общему правилу налоговая база должна определяться как финансовый результат (прибыль или убыток), полученный от произведенных налогоплательщиком вложений в его приобретение. При этом исключается возможность двойного учета расходов, ранее учтенных в рамках иного режима. Если до реализации объекта налогоплательщик использовал его для ведения деятельности, облагаемой в рамках иного режима налогообложения, то при определении налоговой базы по УСН расходы учитываются в размере остаточной стоимости, начисленной по правилам гл. 25 НК РФ, а за период применения ЕНВД — по правилам бухучета (абзацы первый и последний п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ). Таким образом, расходы на приобретение ОС, доходы от использования которых облагались в рамках иного режима, распределяются между налоговыми базами, формируемыми в связи с эксплуатацией и отчуждением ОС, облагаемыми в рамках разных налоговых режимов.
3. При оценке законности доначисления налогов значение имеет правильность определения недоимки налоговым органом исходя из обстоятельств, установленных в ходе проверки, а также тех, которые могли быть им выявлены при добросовестном исполнении обязанностей должностными лицами налогового органа и содействии налогоплательщика в их установлении. Предприниматель заявил спорные расходы в уточненной налоговой декларации и представил подтверждающие документы. То обстоятельство, что расходы были отражены в полном объеме, а не за вычетом подлежащей начислению амортизации, не могло служить основанием для определения инспекцией недоимки в размере, превышающем сумму налога, подлежащую уплате в бюджет на законном основании.
Дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Комментарии
С. В. Трошкова,
генеральный директор ООО «Консалтинговая компания „Бизнес центр“» (Москва), представитель налогоплательщика по делу
СКЭС обратила внимание на необходимость соблюдения налоговыми органами принципа равенства сторон и баланса частных и публичных интересов. КС РФ также неоднократно подчеркивал, что налогообложение получаемых налогоплательщиками доходов должно строиться на принципах законности и экономической обоснованности, закрепленных ст. 3 НК РФ (см. врезку).
Позиция КС РФ
Определение КС РФ от 07.02.2002 № 29-О: необоснованное обложение налогом на прибыль сумм фактически понесенных расходов приравнивается к налогообложению не полученных налогоплательщиком доходов, что неконституционно.
Это справедливо и в отношении УСН с объектом налогообложения «доходы минус расходы». Налогоплательщик, который приобрел объекты недвижимости до применения УСН и не имел возможности учесть расходы на их приобретение в рамках иного режима налогообложения, может реализовать свое право на учет таких расходов одновременно с учетом дохода, полученного от их продажи в рамках УСН.
При этом право налогоплательщика не должно ставиться в зависимость от способа его реализации. Даже если налогоплательщик допустил ошибки в налоговом учете, налоговый орган обязан самостоятельно устранить их и определить налоговые обязательства лица так, как если бы ошибок не было. Неотражение налогоплательщиком остаточной стоимости объектов ОС не могло препятствовать налоговому органу в расчете остаточной стоимости и верном определении налоговых обязательств.
На примере данного дела СКЭС еще раз напомнила, что налоговый контроль должен обеспечивать надлежащую реализацию прав и законных интересов налогоплательщиков в правовом государстве и не может ограничиваться содержанием налоговых деклараций. Основная функция налоговых органов — не наказание налогоплательщиков за ошибки, допущенные ими при ведении налогового учета, а установление действительного размера налоговой обязанности исходя из обстоятельств, установленных во время налогового контроля как при содействии налогоплательщика, так и при отсутствии такого содействия.
Н. Л. Файзрахманова,
старший юрист «Пепеляев Групп»
Комментируемое решение ВС РФ ценно тем, что еще раз подчеркивает необходимость определять действительный размер налогового обязательства и тем самым дает еще один повод говорить о налоговой реконструкции.
The Supreme Court’s legal positions
Experts comment on the decision of the Supreme Court that tax
control may not be limited to analysing the content of tax returns
Key words: expenses – tax accounting – simplified taxation system –fixed asset –
tax reconstruction
Выводы судов