Определение СКЭС ВС РФ от 27.04.2022 по делу № А40-305866/2019 ПАО «Российский национальный коммерческий банк»

Определение СКЭС ВС РФ от 27.04.2022 по делу № А40-305866/2019 ПАО «Российский национальный коммерческий банк» (далее – банк).

Суд рассмотрел спор о пониженных тарифах страховых взносов, уплачиваемых инвестором свободной экономической зоны. И пришел к выводу, что для их применения – до 1 января 2019 г. – достаточным условием служил статус участника единой СЭЗ, в состав которой входят Севастополь и Республика Крым.

Фабула дела

Банк в соответствии с инвестиционной декларацией и договором осуществлял реализацию инвестпроекта на территории свободной экономической зоны Республики Крым.

Налоговая инспекция провела выездную налоговую проверку банка, по итогам которой сделала вывод о неправомерном применении пониженной ставки страховых взносов в отношении выплат сотрудникам, осуществлявшим в 2017 г. трудовую деятельность на территории Севастополя. По мнению инспекции, инвестпроектом не предусмотрено проведение каких-либо инвестиционных мероприятий в отношении объектов на иных территориях, в том числе на территории Севастополя. Банку доначислены страховые взносы, пени и штраф по п. 1 ст. 126 НК РФ.

Суды признали решение инспекции законным исходя из того, что участник СЭЗ осуществляет деятельность на основании инвестиционной декларации, в которой отражается место реализации инвестпроекта, и договора между участником и уполномоченным органом исполнительной власти одного из субъектов РФ (Республики Крым или г. Севастополя). При этом осуществлять такую деятельность можно только на территории соответствующего субъекта РФ.

Позиция Верховного Суда РФ

СКЭС ВС РФ, отменяя судебные акты, пришла к выводу, что Федеральным законом от 29.11.2014 № 377-ФЗ «О развитии Республики Крым и города федерального значения Севастополя и свободной экономической зоны на территориях Республики Крым и города федерального значения Севастополя» (далее – Закон № 377-ФЗ) определена единая СЭЗ, которая включает в себя территории двух субъектов РФ: Республики Крым и г. Севастополя. В отсутствие указания в законе на обратное участники СЭЗ обладают равными правами на применение пониженных ставок страховых взносов вне зависимости от того, на какой из территорий, входящих в эту зону, осуществляют свою деятельность.

Банк применил пониженную ставку страховых взносов в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу работников, занятых на территориях г. Севастополя и Республики Крым в деятельности, указанной в договоре об условии деятельности в СЭЗ. Таким образом, банком выполнены условия для применения пониженных ставок.

Разрешая спор, суды неверно руководствовались редакцией абз. 3 подп. 11 п. 1 ст. 427 НК РФ, которая начала действовать с 1 января 2019 г. Она предусматривает, что плательщик лишается права применять пониженные тарифы страховых взносов, установленные для участников СЭЗ, в случае отсутствия в его инвестиционной декларации сведений о количестве и квалификации персонала, необходимого для реализации инвестпроекта. Лишение права происходит на время: до тех пор, пока плательщик не согласует с органами управления СЭЗ перечень рабочих мест физических лиц, занятых в осуществлении инвестпроекта. Однако эта редакция закона не имеет обратной силы и не может быть применена в рассматриваемом деле, поскольку ухудшает положение плательщика.

Кроме того, банк должен быть освобожден от начисленных пеней, так как при исчислении страховых взносов он руководствовался разъяснениями Минфина России¹.

Комментарий

Льготы по страховым взносам – один из наиболее действенных механизмов привлечения инвесторов на преференциальные территории. В последние годы государство «уточняет» условия применения пониженных ставок страховых взносов резидентами таких территорий. Исключением не стала и СЭЗ в Республике Крым и городе федерального значения Севастополе.

Ранее пониженные тарифы страховых взносов могли применять лица, получившие статус участника СЭЗ в соответствии с Законом № 377-ФЗ. С 1 января 2019 г. подп. 11 п. 1 ст. 427 НК РФ действует в новой редакции, дополненной положениями о том, что пониженные тарифы страховых взносов применяются участниками СЭЗ в отношении выплат и иных вознаграждений в пользу физических лиц, занятых в реализации инвестиционного проекта в СЭЗ, информация о котором содержится в инвестиционной декларации.

Воспользовавшись поправками, налоговые органы инициировали доначисление страховых взносов ряду участников СЭЗ. Они мотивировали это следующим: согласно инвестиционной декларации инвестор реализует инвестпроект только на территории одного из субъектов, входящих в СЭЗ, – Республики Крым или Севастополя, в связи с чем налогоплательщик неправомерно применил пониженные тарифы страховых взносов в отношении выплат сотрудникам, осуществляющим трудовую деятельность в соседнем регионе, который не назван в декларации, но входит в единую СЭЗ.

Эта проблема затрагивалась в деле ООО «Инкерманский завод марочных вин»². Уже тогда ВС РФ не нашел оснований для отмены актов нижестоящих судов, исходивших из того, что достаточным условием для применения пониженных тарифов страховых взносов (в период до 1 января 2019 г.) был статус участника единой СЭЗ, в состав которой входят Севастополь и Республика Крым.

Изложенную позицию впоследствии принимали во внимание нижестоящие суды в отношении как самого завода³, так и других участников СЭЗ⁴. В частности, к аналогичным выводам приходили суды применительно к непосредственному участнику комментируемого дела – ПАО «Российский национальный коммерческий банк»⁵. Более того, рассматривая одно из дел в отношении банка, ВС РФ еще раз повторил свою позицию, что необходимым условием для применения пониженных тарифов страховых взносов (в спорный период) являлся лишь статус участника СЭЗ⁶.

Однако суды Московского округа пришли к обратному выводу. Все три инстанции встали на сторону налогового органа, что побудило банк обратиться с кассационной жалобой в Верховный Суд РФ. Позиция ВС РФ осталась неизменной. При этом отдельные выводы, послужившие основанием для отмены судебных актов нижестоящих инстанций, представляют особый интерес.

ВС РФ немало внимания уделил общим принципам и условиям применения налоговых льгот. Сославшись на неоднократно выраженную позицию по другим делам, Суд вновь указал, что при применении льгот по налогам и сборам должен быть обеспечен равный подход: условия должны толковаться и применяться таким образом, чтобы дифференциация прав налогоплательщиков осуществлялась по объективным и разумным критериям, отвечающим цели соответствующих законоположений.

Суд принял во внимание и публичный интерес – обеспечение устойчивого социально-экономического развития, привлечение инвестиций в развитие действующих и создание новых производств, а также повышение уровня и качества жизни граждан. ВС РФ подчеркнул, что банком выполнены условия для применения льготы, в том числе обеспечено удовлетворение публичного интереса, лежащего в основе предоставления льготы.

Верховный Суд РФ не стал ограничиваться буквальным толкованием закона. Такое толкование действительно позволяло сделать вывод, что действующая с 1 января 2019 г. редакция подп. 11 п. 1 ст. 427 НК РФ по существу не меняет правового регулирования, ведь подп. 6 ч. 3 ст. 13 Закона № 377-ФЗ и ранее предусматривал, что в инвестиционной декларации указывается конкретный регион реализации инвестпроекта – «территория Республики Крым или территория Севастополя». Именно из этого исходили нижестоящие суды, указав, что изменения имеют уточняющий характер и лишь детализируют действовавший ранее порядок применения пониженных тарифов страховых взносов.

Безусловно, в силу требования формальной определенности налогового закона содержание текста правовой нормы первостепенно, тем более в вопросе предоставления налоговых льгот. Право на преференции должно быть выражено в законе ясно и недвусмысленно. Вместе с тем, что касается инвестиционных льгот, неясность правовой нормы должна быть компенсирована толкованием закона с позиции целей предоставления преференций.

Проинвесторская позиция ВС РФ означает недопустимость формального подхода и влечет обязанность проверяющих и судов исходить из целевого толкования условий применения льгот. Инвестор, принимая решение о получении статуса участника того или иного режима, должен иметь возможность рассчитать экономические риски, связанные с реализацией инвестпроекта, в том числе учесть действующие налоговые льготы. Распространение же ограничений, не установленных на момент предоставления льготы, на льготный режим налогоплательщика противоречит принципам правовой определенности и предсказуемости регулирования в налоговой сфере.

Грань между «ухудшающими» нормами закона, не имеющими обратной силы, и «уточняющими» положениями, которые при желании могут быть применены ретроспективно, нередко довольно тонкая, а то и вовсе незримая. Достаточно вспомнить серию неутихающих споров в рамках режимов ТОР и свободного порта Владивосток. Поводом для них послужили «уточняющие» изменения в ст. 427 НК РФ, которыми условия для применения резидентами льготы по страховым взносам дополнены указанием на новые рабочие места.

Толкование закона с учетом целевого предназначения льготы позволило ВС РФ прийти к выводу, что новые правила ухудшают положение участника СЭЗ, в силу чего не могут применяться ретроспективно.

Комментируемый судебный акт в очередной раз демонстрирует постепенное формирование проинвесторских подходов в судебной практике. Определение СКЭС ВС РФ основано на уже неоднократно сформулированных Судом правовых позициях и принципах, подразумевающих, что удовлетворению публичного интереса должна корреспондировать возможность реализации права на льготу инвестором.