Поиск нормативного содержания

Поводом для обсуждения стали положения п. 3 ст. 3 НК РФ о том, что налоги должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Но что такое произвольные налоги? Что следует понимать под экономическим основанием налога? Чем экономическое основание отличается от экономического обоснования? Как экономическое основание связано с объектом налогообложения и другими элементами налога, с понятием экономической выгоды, упоминаемым в ст. 41 НК РФ?

Данные вопросы приобрели большую актуальность в условиях экономического кризиса. Организации, испытывающие финансовые затруднения, порой сталкиваются с тем, что должны уплатить налог с операций, которые не связаны с получением реальной экономической выгоды и не образуют источник для уплаты налога. Примеров таких множество:

- со списанной дебиторской задолженности взимается НДС;

- при продаже основных средств не учитывается изменение их стоимости в результате инфляции;

- налоговая база (ее составляющие) определяется по методу начисления;

- при ликвидации основных средств стоимость выявленных материалов учитывается при их реализации лишь в размере уплаченного налога на прибыль, а не в размере стоимости материалов (аналогичная ситуация – при реализации излишков, выявленных в ходе инвентаризации);

- в условиях систематического неисполнения судебных решений налог на прибыль уплачивается при наличии вступившего в силу судебного решения о взыскании неустоек с контрагента (должника).

Судья Конституционного Суда РФ, д-р юрид. наук, профессор Г.А. Гаджиев обратил внимание на то, что обсуждаемый принцип стоит признать конституционно-значимым для налогового права. При этом адресован он не только законодателю, который вводя новые налоги должен ему следовать. Налоговые органы, налогоплательщики и суды также должны руководствоваться этим принципом при разрешении налоговых споров, так как он облачен в норму закона, которая должна применяться. В качестве примера выступающий привел ст. 275.1 НК РФ, устанавливающую особенности определения базы по налогу на прибыль налогоплательщиками, осуществляющими деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств. Данная статья стала предметом рассмотрения Конституционным Судом РФ в одном из недавних дел. Оказалось, что если органами местного самоуправления не утверждены нормативы на содержание аналогичных объектов, налогоплательщики – градообразующие организации – не могут реализовать право на учет убытка, полученного от использования названных объектов. Законодатель, вводя ст. 275.1 в Налоговый кодекс РФ, не учел такой ситуации, вместе с тем, по мнению Конституционного Суда РФ, это не говорит о неконституционности нормы. В таких ситуациях на помощь приходят основные начала законодательства о налогах и сборах.

Главный редактор журнала «Налоговед», канд. юрид. наук С.Г. Пепеляев заметил, что при установлении конкретного налога законодатель должен учитывать его место в общей системе налогов, а также то, что источником налога может быть либо доход, либо капитал, но стремиться необходимо к налогообложению дохода.

Старший партнер юридической компании «Пепеляев, Гольцблат и партнеры», канд. юрид. наук Д.М. Щекин указал на то, что для реального применения рассматриваемой нормы-принципа не хватает законодательно установленного механизма обратной связи законодателя с правоприменителем. Законодатель должен учитывать тот факт, что обязанность по уплате налога всегда вызывает сопротивление, поэтому налогоплательщикам должно разъясняться – для каких целей устанавливается тот или иной налог, чем обоснованы его ставки и т.п. При этом должен соблюдаться баланс между необходимостью государства собрать налог и способностью налогоплательщика его уплатить. Выступающий также напомнил о том, что произвольные налоги были всегда и в качестве примера привел налог на бороду, введенный Петром I в 1689 г. (существовал 30 лет). А вот запрет на введение произвольных налогов появился в законодательстве не так давно – с принятием части первой Налогового кодекса РФ в 1998 году.

По мнению руководителя отдела юридического и налогового консалтинга ЗАО "ЦБА" Ф.А. Гудкова, налог имеет экономическое основание, если он учитывает возникновение источника для его уплаты. Вот почему, например, начисление НДС с безвозмездной реализации нельзя признать обоснованным с экономической точки зрения.

Координатор Налогового клуба В.М. Зарипов высказал мнение о том, что с точки зрения теории налогообложения чистого дохода и оплаты труда нельзя признать экономически обоснованным обложение налогом на доходы физических лиц и единым социальным налогом компенсации работодателями стоимости «рабочих обедов», проезда к месту работы и обратно, прожиточного минимума физических лиц.

Старший юрист компании «Дьюи энд ЛеБоф», руководитель налоговой практики в г. Москве А.М. Лесова обратилась к участникам с вопросом: не лишнем ли является данный принцип в статьях НК РФ, Не достаточно ли установленных в п. 1 ст. 3 Кодекса положений о том, что при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога и признается равенство налогообложения.

Дискуссия показала, что сегодня норма п. 3 ст. 3 НК РФ применяется редко и толкуется по-разному. И законодателю, и правоприменителю, и науке налогового права еще только предстоит разобраться в ее сути.