Заседание Молодежной секции Рос-ИФА
09, Сентября 2014
3 сентября 2014 года в Москве состоялось очередное заседание Молодежной секции Рос-ИФА. Дискуссия началась с вопроса о целях и задачах международных налоговых договоров. Нужно ли заключать налоговые соглашения (далее - СОИДН) или можно обойтись национальными налоговыми нормами? Все ли действующие СОИДН и соответственно страны, их заключающие, преследуют одинаковые цели? От ответа на эти вопросы будет зависеть возможность применения тех или иных мер по предотвращению злоупотреблений налоговыми соглашениями.
Выступающие отметили наличие разных целей соглашений - исключение неналогообложения, предотвращение дискриминации, повышение качества налогового администрирования, усиление конкурентоспособности страны, в которой извлекается доход и т.д., - но основной первой появившейся целью было устранение двойного налогообложения.
Между тем современная практика и комментарии ОЭСР свидетельствуют о том, что основных целей заключения соглашений две. Вторая - противодействие избежанию двойного налогообложения, хотя эта цель может быть не названа напрямую в действующих соглашениях. Такая цель подразумевается, поскольку государство всегда преследует фискальный интерес.
Живое обсуждение вызвали вопросы о том, что такое ненадлежащее применение СОИНД и в чем его негативный эффект.
Выступающие отметили приоритет международных норм в России (ст. 7 НК РФ), а также привели наиболее показательные, по их мнению, примеры из российской судебной практики, когда, по мнению налоговых органов, имело место злоупотребление налогоплательщиком нормами налоговых соглашений. Среди них создание кондуитных компаний, приобретение дополнительного пакета акций/депозитарных расписок и увеличение уставного капитала российской компании с целью применения пониженных ставок налога у источника на дивиденды.
Как следует из рассмотренных судами дел, налоговые органы при проведении налоговых проверок пытаются установить конечного получателя дохода в целях применения СОИДН. Такой подход поддерживает и Минфин России (см. письмо от 09.02.2014 № 03-00-Р3/16236).
Есть судебные решения (Определение ВАС РФ от 21.06.2012 по делу № А40-1164/11-99-7 «Нарьянмарнефтегаз», Постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 по делу № А27-7455/2010 «Северный Кузбасс»), которые, на взгляд участников обсуждения, свидетельствуют о ненадлежащем применении СОИДН. Между тем, суды поддержали позицию налоговых органов, в том числе в части того, что наличие в СОИДН нормы о недискриминации не препятствует налоговым органами применять нормы национального законодательства в целях противодействия ненадлежащему применению налоговых соглашений.
В практике европейских стран есть споры по вопросам, которые пока не рассматривались в России. Среди них споры о применении СОИДН в рамках налоговой консолидации; об использовании коллизионных норм СОИДН и т.д. В Европе предпринимались попытки определить, что такое «ненадлежащее применение» СОИДН, но в большинстве эти попытки оказались неудачными.
Также было обращено внимание на то, что процесс заключения международных налоговых соглашений всегда долгий, занимающий не один год. Длителен и процесс ратификации соглашений, поэтому страны не стремятся к перезаключению действующих соглашений и ограничиваются утверждением дополнительных протоколов к ним. Кроме того, можно наблюдать практику изменения толкования норм СОИДН.
Среди негативных последствий ненадлежащего применения СОИДН были названы ущемление фискального интереса государства, нарушение принципа равенства налогообложения, получение налоговой льготы лицом, не имеющим на нее право, двойное ненаногообложение, государство-источник прибыли не становится центром прибыли, политический эффект.
И последний вопрос, который обсуждался в рамках заявленной темы - система мер по противодействию ненадлежащему применению СОИДН, действующая в России.
Темы планируемых научно-практических семинаров Молодежной секции
- Международное налогообложение. Понятие двойного налогообложения и способы его устранения.
-Документы, регламентирующие вопросы избежания двойного налогообложения. Роль и правовой статус Комментариев ОЭСР при толковании международных налоговых соглашений.
- Налоговое резиденство организаций и физических лиц.
- Постоянное представительство: понятие, виды.
- Определение прибыли постоянного представительства.
- Налогообложение пассивных видов доходов.
- Методы устранения двойного налогообложения.
- Соотношение правил тонкой капитализации и налоговых соглашений.
- Принцип недискриминации в международном налоговом праве.
- Процедурные вопросы применения налоговых соглашений.
- Современные тенденции в международном налогообложении.
- Трансфертное ценообразование и правила тонкой капитализации.
- Порядок налогообложения услуг с соответствии с налоговыми соглашениями.
- Электронная коммерция и налоговые соглашения.
- Обмен информацией между налоговыми органами разных стран. Помощь по взысканию налогов.
- Международное налогообложение. Понятие двойного налогообложения и способы его устранения.
-Документы, регламентирующие вопросы избежания двойного налогообложения. Роль и правовой статус Комментариев ОЭСР при толковании международных налоговых соглашений.
- Налоговое резиденство организаций и физических лиц.
- Постоянное представительство: понятие, виды.
- Определение прибыли постоянного представительства.
- Налогообложение пассивных видов доходов.
- Методы устранения двойного налогообложения.
- Соотношение правил тонкой капитализации и налоговых соглашений.
- Принцип недискриминации в международном налоговом праве.
- Процедурные вопросы применения налоговых соглашений.
- Современные тенденции в международном налогообложении.
- Трансфертное ценообразование и правила тонкой капитализации.
- Порядок налогообложения услуг с соответствии с налоговыми соглашениями.
- Электронная коммерция и налоговые соглашения.
- Обмен информацией между налоговыми органами разных стран. Помощь по взысканию налогов.
Существующие меры можно разделить на три вида.
Первый - меры, предусмотренные непосредственно нормами СОИДН. Речь идет об ограничениях общего характера на доступ к налоговым льготами в целом, а также о концепции бенефициарной собственности.
Однако бывает, что юридические погрешности текста соглашения дают возможность налогоплательщикам использовать нормы СОИДН для получения льгот. Также желательно, чтобы у стран – участников соглашения было единое понимание его положений. В соответствии с правилами толкования международных договоров, термины должны трактоваться «в контексте».
Так, например, из российских соглашений только в соглашении с Турцией раскрыто понятие «бенифициарный собственник» (получатель дохода). При применении налоговых соглашений возникает вопрос, насколько нужны такие дефиниции в тексте соглашений. В ходе дискуссии было высказано мнение, что дефиниции лучше устанавливать в циркулярах контролирующих органов - это обеспечит более гибкий подход на практике. Но не все участники согласились с таким мнением.
Другой вид мер противодействия ненадлежащему применению СИДН - специальные меры, предусмотренные национальным законодательством (special anti-avoidance rules - SAAR). Эти меры становятся все более распространенными, поскольку, как показывает практика, они более четкие и эффективные.
К данному виду мер в России можно отнести правила трансфертного ценообразования и недостаточной капитализации. В настоящее время готовятся к принятию правила контролируемых иностранных компаний и концепция бенефициарного собственника. Но насколько эти правила применимы к борьбе с налоговыми злоупотреблениями при использовании международных соглашений?
Правила ТЦО не имеют прямой цели противодействия злоупотреблениям, но, очевидно, что они помогают при применении СОИДН, где используется термин «рыночная цена». А вот правила о недостаточной капитализации – это прямой «ответ» злоупотреблениям, связанным с применением льготной ставки по процентному доходу.
Введение в национальное законодательство понятия «бенефициарный собственник» – это мера, направленная на неприменение льготы международных соглашений в отношении дохода, получаемого иностранным лицом, если оно не признается его бенефициарный собственником. Обсуждался вопрос, насколько юридически правильным будет применение норм российского законодательства для толкования данного термина, закрепленного международными налоговыми соглашениями.
Третий вид мер – общие меры (general anti-avoidance rules – GAAR), среди которых доктрины деловой цели, фиктивных операций, превалирования существа над формой, а также осмотрительность при выборе контрагента. В России на законодательном уровне нет четко сформулированного общего правила противодействия уклонению от уплаты налогов.
Неочевиден ответ на вопрос о том, является ли ненадлежащее применение СОИДН злоупотреблением правом.
В заключение было замечено, что эффективность любых материальных норм, в том числе и международных налоговых соглашений, во многом зависит от качества налогового администрирования, надлежащего обмена информацией между странами. Именно этому вопросу стоит посвятить следующее заседание секции.
В ходе работы секции состоялось обсуждение диссертационного исследования Н. Милологова «НДС по операциям международной торговли услугами».
Диссертация доступна для ознакомления на сайте Финансового университета при Правительстве РФ: http://www.fa.ru/dep/ods/autorefs/Pages/Milogolov-Nikolay-Sergeevich--.aspx
