К. А. Сасов,
адвокат АБ «Пепеляев Групп», канд. юрид. наук 

Биография

______________________________________________________________________________________

— Этот инструмент востребован с точки зрения логики пункта 1 Постановления Пленума ВАС РФ № 53¹, согласно которому налоговую выгоду можно признать необоснованной, если найти дефект в документах налогоплательщика: неполноту, недостоверность, противоречивость. Лучший способ это сделать — получить нужные свидетельские показания².

Свидетельские показания могут стать доказательством как налогового правонарушения, так и его отсутствия. Память — гибкий материал. Человек может вспомнить, а может забыть события многолетней давности, его сознанием могут манипулировать, подводить вопросами к требуемым ответам.

Кроме того, ответы поддаются разной интерпретации. Учитывая высокий вес показаний свидетеля для установления налоговозначимых фактов, налогоплательщик должен быть заинтересован в том, чтобы обеспечить юридическое сопровождение его допроса, защитить его права и законные интересы. В итоге свидетель должен дать правдивую и максимально точную информацию, а налоговый орган — без искажений ее зафиксировать.

— Статья 90 НК РФ ничего не говорит о том, возможно ли присутствие на допросе свидетеля адвоката, другого представителя налогоплательщика.

— Да, налоговые инспекторы полагают, что вправе не извещать налогоплательщика о предстоящих допросах свидетелей, даже когда вызваны его работники. В обоснование приводится толкование от противного: при проведении других мероприятий налогового контроля участие представителей налогоплательщика предусмотрено Кодексом³.

С таким подходом можно поспорить: на налогоплательщиков дозволительный принцип административного права не распространяется. К тому же налоговый контроль предполагает сотрудничество и взаимодействие проверяемого и проверяющего, иначе инспектор рискует отправить повестку по неактуальному адресу либо вызвать на допрос того, кто не имеет отношения к устанавливаемым событиям.

Если речь о выездной проверке, то стоит ссылаться и на подпункт 8 пункта 1 статьи 21 НК РФ, который предусматривает право налогоплательщика присутствовать при ее проведении, а допрос свидетеля — одно из мероприятий такой проверки. Такой вывод можно подкрепить и тем, что налоговые проверки, как и налоговые органы, которые их проводят, не подпадают под действие Закона об ОРД⁴, допускающего тайный сбор информации и доказательств. Кроме того, любое физическое лицо на основании Закона об адвокатской деятельности и адвокатуре⁵ вправе обратиться за юридической помощью к адвокату по сопровождению или участию в допросе.

О шести причинах обратиться к налоговому адвокату и трех правилах подготовки свидетеля к допросу

— Для чего свидетелю нужен представитель на допросе?

— На мой взгляд, свидетелю лучше приходить на допрос в сопровождении, например, корпоративного или стороннего юриста либо адвоката. Их функция не в том, чтобы говорить за свидетеля. Они не очевидцы событий и не владеют нужной информацией. Их задача — защищать права и законные интересы доверителя в налоговом органе.

— В чем заключается помощь адвоката?

— Во-первых, он психологически поддерживает свидетеля. Когда с человеком, попавшим в незнакомую обстановку, разговаривают «люди в погонах», это уже стресс. С ним обязательно надо провести предварительный инструктаж, рассказать о задачах и ответственности. Когда рядом находится «доктор», «больному» спокойнее.

Во-вторых, адвокат контролирует процедуру допроса, фиксирует нарушения и следит, чтобы все важные слова инспектора и свидетеля попали в протокол. Порой нарушения по отношению к свидетелю могут иметь криминальный оттенок: к сожалению, бывают попытки угрожать свидетелю, шантажировать или подкупить его, чтобы получить недостоверные, но нужные показания.

В-третьих, свидетель после общения с адвокатом понимает, что именно интересует проверяющего и какие вопросы задаются. Это может быть важно для следующего свидетеля. Да, инспекторам по понятным причинам не нравится, когда свидетели знают о будущих вопросах. Но мероприятия налогового контроля не являются оперативно-разыскной деятельностью. Согласно Налоговому кодексу налоговые проверки публичные, открытые.

В-четвертых, адвокат отводит вопросы некорректные и не относящиеся к предмету проверки. Например, когда заходит речь о личных обстоятельствах, не связанных с проверкой, следует спокойно и четко дать понять, что не надо задавать свидетелю вопросы, не относящиеся к делу.

В-пятых, при необходимости налоговый адвокат может допросить свидетеля повторно, в том числе у нотариуса, и задать вопросы, которые не задал налоговый инспектор, что-то уточнить. Правда, суд может не признать доказательством письменные пояснения свидетеля, составленные адвокатом, как не соответствующие требованиям Арбитражно-процессуального кодекса⁶. Чтобы подобного не произошло, свидетель должен быть готов выступить в суде и подтвердить сказанное после предупреждения об уголовной ответственности за дачу заведомо ложных сведений.

Стоит заметить, что суд может признать недопустимыми нотариально заверенные показания свидетеля⁷. Объясняется это тем, что в подобном допросе не участвует налоговый инспектор, а значит, он лишен возможности предупредить свидетеля об ответственности за дачу заведомо ложных показаний и задать свои вопросы. Поэтому, если налогоплательщик решил допросить свидетеля самостоятельно при помощи адвоката или нотариуса, следует пригласить налогового инспектора.

В-шестых, юрист может противодействовать уловкам инспектора. К сожалению, допрашивающие к ним иногда прибегают.

— Какие существуют правила подготовки свидетеля к допросу?

- Правило первое: не надо бояться напрасно. Свидетель должен говорить лишь то, что он знает. И делать это спокойно и уверенно. Нет ничего приятнее, чем говорить правду. Если вас пугают уголовной ответственностью или, наоборот, говорят, что за обман ничего не будет, знайте: вас обманывают. За дачу заведомо ложных показаний статьей 128 НК РФ предусмотрен штраф 3000 рублей. В налоговых отношениях свидетелей не привлекают к уголовной ответственности.

Правило второе: свидетель — это очевидец. Статус свидетеля предполагает, что он сам присутствовал при событиях, что-то исполнял, наблюдал и должен об этом знать непосредственно. Если информация вторична, надо указать ее точный источник. Недопустимы пересказ сплетен и слухов, собственные рассуждения и интерпретация событий. Свидетель должен говорить лишь о том, что знает лично, что входит в его компетенцию.

Правило третье: инспектор — хозяин вопросов, свидетель — хозяин ответов.Да, инспектор вправе формулировать вопросы так, как он задумал. У него свои стратегия и тактика ведения допроса. Он понимает, какую информацию хочет получить или не получить. А свидетель вправе давать краткие или подробные, развернутые ответы. Он вправе знать, для чего и почему ему задают вопросы и как могут быть использованы его ответы.

О противодействии уловкам налогового инспектора

— Как противостоять уловкам инспектора на допросах?

— Часто можно услышать довод инспектора: «Нам посторонние на допросе не нужны». Или: «У представителя нет нотариально заверенной доверенности». Или: «Адвокат не заключил с доверителем письменное соглашение». Наконец: «Адвоката нашел и его услуги оплатил налогоплательщик, а не свидетель, поэтому адвокат будет действовать в интересах не свидетеля, а налогоплательщика».

Такие аргументы незаконны. Даже бланк протокола допроса свидетеля налоговым инспектором, утвержденный ФНС России⁸, предусматривает графы «Участие в допросе иных лиц» и «Замечания иных лиц».

На то, что у представителя свидетеля иной правовой статус по сравнению с представителем налогоплательщика, в связи с чем его доверенность не должна быть нотариально заверенной, указала ФНС России⁹. О том, что соглашение с адвокатом может заключаться в устной форме и его условия не подлежат разглашению третьим лицам, говорится в статьях 2 и 8 Закона об адвокатской деятельности и адвокатуре. О том, в чьих интересах нанят адвокат, знают стороны соглашения.

Иногда инспектор опасается, что ответы за свидетеля будет давать сам адвокат. Для дискредитации адвоката и его доверителя в протоколе допроса может появиться фраза «свидетель пояснил при помощи адвоката, адвокат подсказывал свидетелю нужные ответы». Такие фразы обязательно надо комментировать в замечаниях к протоколу: «Адвокат предложил свидетелю на выбор несколько вариантов ответа, из которых свидетель сам выбрал правильный». Или: «Адвокат не был очевидцем этих событий, не знает верного ответа на вопрос, не имеет властных полномочий и не может обязать свидетеля дать неверный ответ».

В любом случае за верность своих ответов свидетель отвечает лично, об этом говорит его подпись на каждом листе протокола.

— Бывает, что всего через пять минут допроса инспектор говорит: «Мы вас вызвали случайно». И так с несколькими свидетелями.

— Скорее всего, он просто не хочет слышать правду, например о том, что спорные контрагенты на самом деле работали с компанией. Противодействие такой уловке, которая позволяет проверяющим прийти к отрицательному выводу о налогоплательщике, состоит в следующем: свидетель, обладающий ценной информацией по спорному вопросу, может настоять на развернутых ответах. Их можно уместить даже в ответ на общий вопрос инспектора.

Скажем, ответ на вопрос о должностных обязанностях можно развернуть и дополнить: «…но мне помогали контрагенты, которых я знаю и сейчас вам назову. Запишите фамилии, адреса, телефоны». Если эта информация важная, свидетель может и должен настаивать на том, чтобы ее внесли в протокол допроса. В противном случае следует записать замечания в протокол: «Показания, данные свидетелем, не внесены в протокол либо внесены не полностью. На самом деле было сказано следующее…»

Инспекторы этого не любят и почти всегда соглашаются записать все произнесенное свидетелем и услышанное адвокатом (см. врезку).

______________________________________________________________________________________

Еще уловкИ

Бывает инспектор хочет услышать негативную информацию и спрашивает бухгалтера о складе, а кладовщика о бухгалтерии. Бухгалтер отвечает: «Я не знаю, как выглядит товар на складе», а кладовщик: «Я не знаю, как ведется бухучет». Тогда проверяющие сопоставляют два протокола допроса и делают вывод о недобросовестности налогоплательщика, работники которого ничего не знают либо скрывают информацию, а товара не было и бухучет не ведется.

Или вызывают уборщицу либо уволенного работника и просят рассказать, как их директор принимал решения и нет ли в их компании черной бухгалтерии. У свидетелей появляется жажда социальной справедливости, и они выдают информацию, которую сами придумали на основании слухов, пересудов и криминальных новостей. Когда человек не может точно назвать источник своей информации, это не свидетель, а сплетник.

______________________________________________________________________________________

— Инспектор спрашивает: «Я правильно понял, что ваша договорная работа ведется так-то и так-то?», то есть дает ответ в своей интерпретации.

— Свидетель не должен говорить «да» и повторять вариант ответа инспектора. Упрощение может навредить. Не всегда нужно экономить время и силы и подписывать чужие слова. Подгонка его ответов под нужную формулу — это фальсификация доказательства налогового правонарушения.

Иногда инспектор говорит: «Только что приходил другой свидетель, и он рассказал совсем иное. А вы пытаетесь обелить, выгородить, сказать неправду». Эта уловка срабатывает на психологически неподготовленных людях. Они рассуждают так: «Если все говорят одинаково, то и я скажу так же». Не попадайтесь в ловушку! Говорите только то, что лично знаете, и помните: свидетель не связан показаниями других свидетелей.

— Инспектор задает вопрос: «Зачем нужна была компания, которая вам оказывала услуги? Вы же грамотный, компетентный специалист, у вас два высших образования и высокий оклад. Как вы можете привлекать специалиста из другой организации, если сами в теме? Согласитесь, это была лишняя услуга». Каким будет правильный ответ свидетеля?

— Да, это может сбить человека с толку и заставить его давать нужные инспектору ответы. Он «плывет» и отвечает: «Да, у меня много высших образований, и я компетентный специалист, который хорошо знает свою работу. Не понимаю, зачем был нужен внешний консультант. Мне велели его спросить, вот я и спросил».

Но уверенный в себе свидетель объясняет: «Поскольку цена ошибки была высокой, а внешний консультант обязан снимать мои сомнения, его экспертиза страховала нашу фирму от убытков, а меня от увольнения».

Возможно, инспектор спросит: «Зачем и почему?» Если свидетель просто исполнитель, он может не знать ответов на эти вопросы. Правильный ответ: «Выяснение причин и целей этих действий не входило в мою компетенцию». Но если человек принимает решения, например, на посту директора или управляющего, он обязан пояснить, почему обратился к контрагенту и зачем ему это было надо. Таким образом будет объяснена деловая цель сделки, и свидетельские показания станут дополнительным доказательством обоснованной налоговой выгоды налогоплательщика.

О законности разных видов и приемов допроса

— Поговорим о видах и приемах допросов. В частности, насколько законны ночные допросы или допросы без перерыва?

— В обоих случаях свидетель чувствует дискомфорт из-за усталости, голода, сонливости. Он не решается настоять на перерыве, ему неудобно выйти, тем более когда у него пропуск и без отметки инспектора он не сможет покинуть здание налогового органа. В этой ситуации включается психологический фактор: подавляется воля свидетеля, что отрицательно влияет на достоверность его показаний.

В Налоговом кодексе нет временных ограничений допроса и запрета на допросы по ночам. Но здесь допустима аналогия. Уголовно-процессуальный кодекс не зря запрещает допросы дольше восьми часов — без перерыва на прием пищи допрос может длиться не более четырех часов. Запрещены и ночные допросы с десяти вечера до шести утра.

При необходимости адвокат может напомнить об этих правилах инспектору и предупредить его о том, что их игнорирование будет восприниматься как форма давления на свидетеля и даже мягкая форма пытки.

Свидетель может использовать и другие аргументы: «У меня заканчивается рабочий день. Мне надо ребенка из детского сада забирать, поэтому в шесть вечера я должен покинуть инспекцию». Налоговая инспекция не вправе удерживать свидетеля силой. Поэтому допросы должны планироваться так, чтобы они проходили днем. Если допрос не завершен, закон не запрещает прерваться и продолжить его на следующий день в рабочее время.

— Что можно сказать о допросах по месту жительства свидетеля?

— Они не запрещены законом. Многие свидетели пускают инспекторов к себе домой, и начинаются «разговоры по душам»… Как результат — самые недостоверные показания. Все потому, что человек оказывается в некомфортной обстановке: незнакомые люди, без адвоката, рядом домашние, раздраженные незваными гостями. С одной стороны, хочется их выпроводить поскорее, а с другой — они «люди в погонах». Свидетель пытается быть вежливым и гостеприимным, уступать в требованиях инспектора, подписывает то, с чем в другой обстановке никогда бы не согласился.

Согласно статье 25 Конституции РФ у каждого есть право на неприкосновенность жилища: право не пускать без законных оснований или судебного решения любого — хоть с погонами, хоть с корочками. Согласно части 3 статьи 90 НК РФ свидетель вправе давать показания по месту своего нахождения, но не обязан. В подобном случае лучше вежливо, но настойчиво предложить незваным гостям вызвать его на допрос повесткой в налоговый орган в рабочее время. Тогда появится возможность взять с собой адвоката и, не стесняясь домашних условий, дать достоверные показания.

— Расскажите, как свидетелю себя вести во время допроса с участием полиции.

— Не надо бояться и таких допросов. Несмотря на статус допрашивающего, ответственность свидетеля за дачу ложных показаний для целей налогового контроля не становится уголовной. Полицейских часто привлекают специально, чтобы создавать давящую атмосферу. Поэтому лучше, чтобы свидетеля допрашивали в инспекции.

Надо пользоваться своими правами, а не идти на поводу. Если инспектору нужна информация, он найдет правильное время, чтобы допросить свидетеля в правильном месте. Скорее всего, инспектор будет вынужден согласиться на разумные условия свидетеля.

О протоколе допроса

— Что делать, если допрашивающий грозится сохранить черновик протокола допроса?

— Бывают случаи, когда свидетель уточняет свои предыдущие ответы. Читает протокол и говорит: «Я вспомнил: все происходило немного по-другому». А допрашивающий шантажирует: «Получается, вы врете, изворачиваетесь? Тогда я сохраню черновик». Не надо попадаться на эту уловку.

Ответ свидетеля должен быть простой: «Я подпишу не черновик, а тот протокол, который уточню и дополню. В этих показаниях я уверен, а в предыдущих нет». Это важный аргумент свидетеля. К тому же неподписанный протокол юридической силы не имеет.

— Должен ли налоговый инспектор знакомить налогоплательщика с протоколами допросов свидетелей?

— Как правило, инспекторы не позволяют свидетелю скопировать протокол допроса и даже не прикладывают копии всех протоколов допросов к акту проверки. Мотивируется это положением пункта 3.1 статьи 100 НК РФ о том, что налоговый орган обязан приложить к акту проверки только доказательства, подтверждающие факт наличия налогового правонарушения, но не факт его отсутствия. Такая тактика позволяет налоговому органу скрывать от налогоплательщика доказательства в его пользу.

Между тем подобное поведение проверяющих неправомерно. В любом случае после составления акта проверки у налогоплательщика есть право ознакомиться со всеми материалами проверки. И этим правом он может воспользоваться дважды: в первый раз самостоятельно в порядке абзаца 3 пункта 2 статьи 101 НК РФ, а во второй — в присутствии полномочного лица налогового органа, рассматривающего материалы проверки на основании абзаца 2 пункта 4 статьи 101 НК РФ.

— Как можно узнать о положительных для налогоплательщика доказательствах, которые налоговые органы «скрывают»?

— Из разных источников: от самих свидетелей, которые, замечу, не давали подписки о неразглашении этих процессуальных действий; из акта налоговой проверки, где должны быть перечислены все выполненные в ходе нее процессуальные действия проверяющих.

_________