Постановление КС РФ от 19.12.2019 № 41-П «По делу о проверке конституционности подпункта 15 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации в связи с запросом Арбитражного суда Центрального округа»

Суть жалобы: 

Заявитель полагает, что имеется неопределенность в вопросе о конституционности подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, который подлежит применению в указанном деле, и просит КС РФ проверить эту норму на соответствие ст. 1, 8, 19, 34, 35, 55 и 57 Конституции РФ в той мере, в какой она исключает из числа объектов обложения НДС операции по реализации продукции, изготовленной в процессе текущей хозяйственной деятельности организациями, признанными банкротами, и не позволяет покупателю такой продукции применять налоговые вычеты в отношении сумм НДС, которые были ему предъявлены продавцом-банкротом. 

Позиция Конституционного Суда: 

2.1. НДС является косвенным налогом (налогом на потребление) и представляет собой изъятие в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения. При этом цена (тариф) товаров (работ, услуг) включает сумму налога и, соответственно, бремя его уплаты лежит на приобретателе, который, в свою очередь, вправе уменьшить в дальнейшем собственное налоговое обязательство на величину налоговых вычетов в размере суммы налога, которую продавец предъявил приобретателю при реализации ему товаров (работ, услуг). Уплате в бюджет по итогам налогового периода подлежит отрицательная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленного налогоплательщиком по операциям - объектам налогообложения; что касается положительной разницы, то она возмещается из бюджета налогоплательщику.

В обеспечение надлежащего порядка применения налоговых вычетов, позволяющего оценить их правомерность и пресечь необоснованные возмещения (зачеты или возвраты) НДС, НК РФ предусматривает в качестве основания принятия налогоплательщиком к вычету суммы налога по конкретной операции специальный документ - счет-фактуру, выставляемый продавцом. Этот документ должен отвечать требованиям, установленным ст. 169 данного Кодекса, и если выставленный счет-фактура не содержит однозначных сведений, предусмотренных законом, то он не может быть основанием для принятия к вычету или возмещению сумм налога, начисленных продавцом товаров (работ, услуг).

Обязанность предъявить покупателю сумму НДС, согласно ст. 168 НК РФ, распространяется на всех плательщиков НДС как безусловное требование, а выделение суммы налога в счете-фактуре образует необходимое условие и достаточное формальное основание, с которыми закон связывает в том числе право налогоплательщика на получение налогового вычета.

Такие условия реализации права на применение налогового вычета обеспечивают, кроме прочего, устойчивость обложения НДС, который исчисляется как часть конечной цены реализованных товаров (работ, услуг), притом что для покупателя предусмотрено право на вычет суммы этого налога, предъявленной ему продавцом в цене сделки, с соблюдением установленных требований.

2.2. В силу правовой позиции КС РФ, выраженной в постановлениях от 14.07.2003 № 12-П и от 03.06.2014 № 17-П, детальное урегулирование порядка реализации плательщиками НДС своих правомочий, включая обязательность представления налоговому органу тех или иных документов, предусмотренных нормами публичного права и потому отличающихся незаменимостью и строгой формальной определенностью, обусловлено вытекающей из Конституции РФ и конкретизированной в НК РФ связанностью налоговых органов законом. Соответственно, поскольку счет-фактура является публично-правовым документом, дающим налогоплательщику право уменьшить налог на сумму налоговых вычетов, нормы ст. 168 данного Кодекса, регулирующие порядок исчисления этого налога и определяющие правовые последствия выставления счета-фактуры, подлежат буквальному (неукоснительному) исполнению как налогоплательщиками, так и налоговыми органами, которые не вправе давать данным нормам расширительное истолкование.

При этом КС РФ неоднократно указывал, что право налогоплательщика на налоговый вычет не может быть обусловлено исполнением непосредственными контрагентами (продавцами, поставщиками) и предшествующими им лицами своей обязанности по уплате НДС, а также финансово-экономическим положением и поведением третьих лиц. Иное, вопреки конституционному принципу равенства (ст. 19 Конституции РФ) и связанному с ним принципу поддержания доверия граждан к закону и действиям государства, могло бы лишить налогоплательщиков предсказуемости последствий исполнения ими закона (определения от 10.11.2016 № 2561-О, от 26.11.2018 № 3054-О и др.).

2.3. Для лиц, не являющихся плательщиками НДС или освобожденных от его исчисления и уплаты, не исключается, как следует из Постановления КС РФ от 03.06.2014 № 17-П, возможность вступить в правоотношения по уплате этого налога, что в силу п. 5 ст. 173 НК РФ возлагает на таких лиц обязанность выставлять покупателю счет-фактуру с выделением в нем суммы налога и, значит, исчислять сумму этого налога, подлежащую уплате в бюджет. Выставленный же покупателю счет-фактура, согласно п. 1 ст. 169 данного Кодекса, в дальнейшем служит для покупателя основанием к принятию указанных в нем сумм налога к вычету. Обязанность продавца уплатить налог на добавленную стоимость в бюджет и право покупателя применить налоговый вычет связаны, как это вытекает из п. 5 ст. 173 данного Кодекса, с одним и тем же юридическим фактом - выставлением счета-фактуры: право покупателя на такой вычет ставится в зависимость от предъявления покупателю продавцом сумм налога в порядке, предусмотренном данным Кодексом, т.е. посредством счета-фактуры, а обязанность продавца перечислить сумму налога в бюджет обусловлена выставлением им счета-фактуры с выделением в нем соответствующей суммы отдельной строкой.

КС РФ применительно к правилам п. 5 ст. 173 НК РФ отметил, что они позволяют выбрать способ налогового планирования в хозяйственной деятельности лицам, свободным от уплаты НДС, которые вправе либо сформировать цену без этого налога и без выделения его суммы в счете-фактуре, выставляемом покупателю, т.е. с преимуществами в реализации товаров (работ, услуг) за счет снижения цены, либо же, напротив, по общим правилам выставить контрагенту счета-фактуры с выделением суммы налога, притом что она (без учета налоговых вычетов) подлежит уплате в бюджет. Такая возможность предполагает согласование интересов бюджета и налогоплательщиков, покупателей и продавцов. Более того, даже в случае ошибочного применения налогоплательщиками общей системы налогообложения с НДС вместо ЕНВД выставление покупателю счета-фактуры с выделением в нем суммы НДС обязывает к уплате этого налога лиц, не являющихся его плательщиками, а равно тех его плательщиков, которые освобождены от обязанности исчислять его и уплачивать по какому-либо основанию, - в таких случаях обязанность платить налог обусловлена тем, что указанный документ служит покупателю основанием для принятия к вычету сумм НДС, предъявленных продавцом (определения от 07.11.2008 № 1049-О-О и от 21.12.2011 № 1856-О-О).

Приведенные правовые позиции остаются в силе, включая и ту часть их обоснования, что именно в защиту бюджета от налоговых потерь п. 5 ст. 173 НК РФ предписывает платить НДС, даже если счет-фактура с выделенной суммой налога выставлен продавцом, свободным в силу закона от его уплаты, поскольку приобретение товара (работ, услуг) на таких условиях позволяет покупателю притязать на соответствующий вычет. Вместе с тем эта норма, как следует из ее буквального содержания, применяется лишь в отношении лиц, не являющихся плательщиками НДС или освобожденных от его исчисления и уплаты (ст. 143 и 145 данного Кодекса, п. 2 его ст. 346.11 и др.), и налогоплательщиков при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения) (ст. 149 данного Кодекса). Применение же ее правил налогоплательщиками при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не признаются объектом обложения НДС (ст. 146), данным Кодексом не предусмотрено и, следовательно, не допускается. Таким образом, особую значимость приобретает ясное и непротиворечивое определение законодателем объекта налогообложения.

3. Статья 146 НК РФ признает объектом обложения НДС, в частности, операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории РФ (подп. 1 п. 1), а также определяет перечень операций, которые не признаются объектом обложения этим налогом (п. 2). Федеральным законом от 24.11.2014 № 366-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" п. 2 ст. 146 данного Кодекса дополнен подп. 15, который по вступлении в силу с 01.01.2015 устанавливает, что операции по реализации имущества должников, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами), не признаются объектом обложения НДС.

Приведенное законоположение буквально изложено так, что непосредственно изымает из-под налогообложения в этой части лишь реализацию имущества должника-банкрота, причем без оговорок, относится ли это изъятие к продукции, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности. Это позволяет предположить, что с 01.01.2015 данная норма исключает реализацию товаров, произведенных должником-банкротом, из объектов обложения НДС, поскольку для целей НК РФ имуществом являются, согласно п. 2 его статьи 38, виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящихся к имуществу в соответствии с ГК РФ, а товаром п. 3 той же статьи признает любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

На этом основывается и решение ВС РФ от 15.03.2018 по делу № АКПИ17-1162 (оставлено без изменения определением Апелляционной коллегии ВС РФ от 28.06.2018), которым отказано в признании недействующим письма ФНС от 17.08.2016 № СД-4-3/15110@ в связи с содержащимся в нем толкованием подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ. В ряде дел арбитражные суды учитывали данное решение как определяющий ориентир при разрешении споров о праве на вычет по НДС в связи с операциями по реализации продукции, произведенной организациями-банкротами в процессе текущей хозяйственной деятельности, а также в связи с операциями по приобретению ими имущества, которое в дальнейшем они используют в производстве продукции. Из этого исходили и суды первой и второй инстанций, разрешая дело, послужившее поводом для направления в КС РФ запроса Арбитражного суда Центрального округа.

3.1. Вместе с тем законодательное описание объекта, изъятого из-под налогообложения подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, предполагает его истолкование не только в специфических терминах и значениях законодательства о налогах и сборах, как это предусмотрено п. 3 ст. 11 данного Кодекса, но и, согласно п. 1 той же статьи, в соотношении с нормами законодательства о несостоятельности (банкротстве), поскольку оно и определяет условия, порядок и само назначение реализации имущества банкрота, в том числе в составе конкурсной массы.

Федеральный закон от 26.10.2002 № 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" предназначен создать в том числе условия для обеспечения экономических и юридических интересов и прав всех кредиторов при наименьших отрицательных последствиях неплатежеспособности субъектов предпринимательства, а специальный режим предъявления имущественных требований к должнику в процедуре банкротства призван сохранять определенность объема имущества должника в течение всей этой процедуры (постановления КС РФ от 12.03.2001 № 4-П, от 31.01.2011 № 1-П, от 18.05.2015 № 10-П, от 05.03.2019 № 14-П и др.).

В Постановлении от 19.12.2005 № 12-П КС РФ связал институт банкротства с публично-правовой целью обеспечения справедливого соотношения законных интересов и прав лиц, участвующих в деле о банкротстве, включая их противоположные интересы, с тем чтобы правовое регулирование таких отношений следовало ст. 8, 17, 19, 34, 35 и 57 Конституции РФ и другим ее положениям и чтобы этот институт способствовал оздоровлению российской экономики.

Момент, с которого прекращается хозяйственная деятельность должника, признанного банкротом, названный Федеральный закон прямо не устанавливает, притом что на любом этапе процедуры банкротства в распоряжении должника может сохраняться продукция, ранее изготовленная им в процессе хозяйственной деятельности. И хотя согласно п. 6 его статьи 129 решение о прекращении хозяйственной деятельности должника вправе принять собрание кредиторов при соблюдении ряда условий и в течение последующих трех месяцев конкурсный управляющий должен эту деятельность прекратить, принятие такого решения не предопределено нормативным регулированием.

Из этого следует, что процедура банкротства, не исключая конкурсного производства с формированием конкурсной массы для продажи имущества должника, сама по себе не прерывает его хозяйственной деятельности и оставляет за ним право продолжать по возможности производство товаров, выполнение работ, оказание услуг. Кредиторы же, включая налоговые органы, могут не только потребовать на своем собрании прекратить эту деятельность, но и принять решение о ее продолжении в рамках установленных процедур, поскольку она совместима с их интересами. Это не расходится с изложенными выше задачами института банкротства, а потому не препятствует и реализации должником его продукции по общим правилам, как не препятствует и обложению налогом на добавленную стоимость, притом что интересы бюджета в качестве кредитора в производстве по делу о банкротстве учтены.

С другой стороны, при неисполненных налоговых обязательствах налоговые органы могут на правах кредитора принимать меры в защиту публичных интересов, в том числе к прекращению хозяйственной деятельности должника, исходя, например, из того, что завершение конкурсного производства при окончательно сформированной конкурсной массе позволяет погасить (исполнить) из нее в доступной части налоговые обязательства должника и не допустить возникновения новых его обязательств от текущей хозяйственной деятельности, включая безнадежные долги по требованиям, конкурирующим с требованиями бюджета.

Если же соответствующие решения и меры не привели к прекращению хозяйственной деятельности банкрота, а тем более если они вовсе не были предприняты, то ее продолжение на общих условиях остается правомерным, во всяком случае, по действующим правилам производства по делу о банкротстве. Подтверждает возможность ее осуществления и ст. 139 Федерального закона "О несостоятельности (банкротстве)", которая, предполагая, что имущество должника обычно реализуется на торгах, в п. 6 прямо указывает, что этот порядок не распространяется на реализацию продукции, изготовленной должником в процессе своей хозяйственной деятельности.

Исходя из положений п. 6 ст. 139 названного Федерального закона и п. 1 ст. 11 НК РФ, в правоприменении сформировалась и такая интерпретация подп. 15 п. 2 ст. 146 данного Кодекса, согласно которой из объектов обложения НДС изъяты лишь операции по реализации имущества должника-банкрота на торгах, а реализация продукции, им произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности, признается налогооблагаемой. Эта трактовка находит основания, в частности, в том, что, по буквальному смыслу данного законоположения, реализация должником работ и услуг относится к налогооблагаемым операциям, притом что выручка от нее, например от подрядных работ, может быть не меньшей или значительно большей, нежели выручка от продажи товаров.

Подобного рода истолкование отчасти следует из определения от 26.10.2018 № 304-КГ18-4849, которым Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ отменила постановление арбитражного суда кассационной инстанции и оставила в силе акты судов первой и апелляционной инстанций по делу № А27-11046/2017. Полагая, что понятия "реализация товаров" и "реализация имущества должника", используемые в ст. 146 НК РФ, имеют разное содержание при отсутствии между ними тождества, Судебная коллегия со ссылкой на Федеральный закон "О несостоятельности (банкротстве)" указала, что под реализацией имущества должника применительно к подп. 15 п. 2 данной статьи надлежит понимать лишь продажу имущества, входящего в конкурсную массу и подлежащего продаже на торгах.

В результате наличия в судебной практике различных подходов суды по сходным делам как признавали недействительными решения налоговых органов об отказе покупателям продукции, произведенной должниками-банкротами в процессе текущей хозяйственной деятельности, в праве на вычет по НДС, если сумма этого налога была выделена в счете-фактуре и предъявлена продавцом покупателю, так и поддерживали такие решения налоговых органов.

3.2. Изъятие из числа объектов обложения НДС, как и признание таковыми операций по реализации продукции должников-банкротов, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности, с вытекающим из этого решением об отсутствии или наличии у ее покупателя права на налоговый вычет относится к дискреции законодателя.

При этом само по себе исключение операций должников, признанных банкротами, по реализации имущества из облагаемых НДС с лишением права на налоговый вычет не представляется избыточным ограничением прав покупателя этого имущества, для которого отсутствие возможности применить вычет компенсируется собственно предполагаемым отсутствием его суммы в цене реализуемого ему имущества, хотя и может создать ему неудобства в хозяйственной деятельности. Однако покупатель ставится в уязвимую с точки зрения налоговых последствий ситуацию, если должники-банкроты, реализуя продукцию, изготовленную в процессе текущей хозяйственной деятельности, выделяют НДС в счетах-фактурах, а покупатель, произведя оплату продукции с учетом этих сумм, рассматривается налоговым органом как не имеющий права на получение вычета, несмотря на то что счет-фактура с выделенной в нем суммой НДС, по общему правилу, является специальным документом, дающим такое право.

Следовательно, покупатель фактически несет бремя НДС как при оплате приобретенной продукции (безотносительно к тому, поступают ли далее суммы этого налога в бюджет от продавца), так и при последующей реализации своей продукции (поскольку не может воспользоваться вычетом, предусмотренным в таких случаях по общему правилу), что ведет к двойному налогообложению, а значит, к нарушению принципов равенства и экономической обоснованности налогообложения - вопреки ст. 19 (ч. 1 и 2) и 57 Конституции РФ. При этом покупатель в ситуации банкротства продавца может быть лишен возможности истребовать у него соответствующую сумму как необоснованно выставленную в счете-фактуре и тем более истребовать ее из бюджета.

Все это дополнительно подтверждает необходимость обеспечить определенность правового положения участников налоговых правоотношений, без чего организации, приобретающие продукцию, произведенную контрагентом-банкротом в процессе текущей хозяйственной деятельности, остаются в неясных условиях налогообложения, чреватых неприемлемыми в правовом государстве рисками непредсказуемых налоговых изъятий и произвольных санкций, вопреки ст. 1 (ч. 1), 2, 8, 18, 19 (ч. 1 и 2), 34 (ч. 1), 35 (ч. 1 - 3), 55 и 57 Конституции РФ.

4. КС РФ неоднократно излагал правовые позиции, согласно которым соблюдение общеправового критерия определенности, ясности и недвусмысленности закона обусловлено принципами правового государства, верховенства закона и юридического равенства, вытекающими из Конституции РФ, ее ст. 1 (ч. 1), 4 (ч. 2), 15 (ч. 1 и 2) и 19 (ч. 1 и 2). Следованием названному критерию в законотворческой деятельности обеспечивается единообразное понимание и, соответственно, применение нормы, а неоднозначность, нечеткость, противоречивость правового регулирования препятствуют его уяснению, допуская неограниченное усмотрение и произвол в правоприменении, ослабляя тем самым гарантии конституционных прав и свобод, вследствие чего одной лишь формальной неопределенности правовой нормы может быть достаточно для вывода о ее неконституционности (постановления от 20.12.2011 № 29-П, от 02.06.2015 № 12-П, от 19.07.2017 № 22-П, от 16.03.2018 № 11-П и др.).

Применительно же к налоговому закону КС РФ исходит из того, что неопределенность его положений может приводить к нарушению прав налогоплательщиков и вместе с тем к противоправному уклонению от уплаты налога, а потому законодательство о налогах и сборах должно быть изложено так, чтобы каждый точно знал, какие налоги и сборы, когда и в каком порядке он должен платить. При этом все неустранимые сомнения, противоречия и неясности в актах налогового законодательства подлежат истолкованию в пользу налогоплательщика. С приведенной правовой позицией согласуются и п. 6 и 7 ст. 3 НК РФ (постановления от 08.10.1997 № 13-П, от 28.03.2000 № 5-П, от 30.01.2001 № 2-П, от 20.02.2001 № 3-П, от 14.07.2003 № 12-П и от 22.06.2009 № 10-П; определения от 12.07.2006 № 266-О, от 02.11.2006 № 444-О, от 15.01.2008 № 294-О и др.).

Если толкование нормы, прежде всего в судебных актах, не позволяет устранить устойчивые расхождения в ее интерпретации и при сопоставлении с другими нормами либо само создает такие разночтения, то ее надлежащее уяснение может стать невозможным даже в соотнесении с конституционными установлениями, притом что расходящиеся выводы и разные варианты правоприменения могут быть не лишены, каждый в отдельности, юридических оснований в той или иной конституционно приемлемой модели правового регулирования. В этом случае наиболее корректным, если не единственно возможным способом определить действительное содержание соответствующего правового регулирования является - в силу принципа разделения властей (ст. 10 Конституции РФ) - законодательное уточнение нормы (постановления КС РФ от 23.12.2013 № 29-П, от 02.06.2015 № 12-П, от 25.06.2015 № 17-П и др.).

Из материалов судебной практики следует, что на основе подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ в противоположных его истолкованиях принимаются противоречащие друг другу решения о праве на вычет по НДС. Такой вывод подтверждается и публичным слушанием настоящего дела, в том числе расхождениями в интерпретации проверяемого закона представителями стороны, его принявшей и подписавшей, и другими участниками дела. Подобные расхождения предрешают различие в налоговой нагрузке и налоговой ответственности в отношении налогоплательщиков одной категории при одинаковых экономических и правовых условиях, нарушая тем самым - вопреки ст. 1 (ч. 1), 2, 8, 19 (ч. 1 и 2), 34 (ч. 1), 35 (ч. 1 и 2) и 57 Конституции РФ - конституционные принципы равенства, свободы экономической деятельности, конституционное право на свободное использование своих способностей и имущества для предпринимательской и иной не запрещенной законом экономической деятельности, право собственности и гарантии равной защиты всех ее форм, в том числе от неправомерных налоговых изъятий, а также конституционные основы справедливого налогообложения.

Это предопределяет необходимость принятия законодательных мер по устранению расхождений в правоприменительном истолковании подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ в его взаимосвязи с положениями законодательства о несостоятельности (банкротстве), исходя из требований Конституции РФ и правовых позиций КС РФ, выраженных в его решениях, включая настоящее Постановление.

5. Изложенное само по себе не предопределяет в качестве единственно возможного варианта восстановление - в силу экономической или иной необходимости - операций по реализации имущества должников, признанных банкротами, в статусе объекта обложения НДС, в том числе применительно к продукции, произведенной ими в процессе текущей хозяйственной деятельности, поскольку в этом аспекте именно законодатель устанавливает соотношение интересов и прав участников дела о банкротстве и субъектов налоговых правоотношений. Равным образом не предрешено и вместе с тем не исключено внесение изменений в законодательство о несостоятельности (банкротстве) в части условий осуществления текущей хозяйственной деятельности организаций-банкротов на стадии конкурсного производства, с учетом в том числе регулирования НК РФ налогообложения операций по реализации продукции, произведенной в ходе такой деятельности.

КС РФ учитывает, что, хотя сложившиеся в правоприменительной практике подходы к истолкованию данной нормы не расходятся явно с конституционными целями и ценностями, как и с экономическим назначением НДС, отказ в праве на вычет по этому налогу покупателям продукции организации-банкрота, когда сумма налога была предъявлена покупателям в счете-фактуре, может иметь для них неоднозначные социально-экономические последствия, в том числе в нарушение конституционных установлений о правовом и социальном государстве, о равенстве всех перед законом и судом и обязанности каждого платить лишь законно установленные налоги. В качестве средства, позволяющего в данном случае предотвратить злоупотребления налогоплательщиков, могут выступать положения ст. 54.1 "Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов" НК РФ, согласно которой, в частности, основания для налоговых вычетов отсутствуют, если имеют место искажения сведений о фактах хозяйственной жизни, об объектах налогообложения, подлежащих отражению в соответствующем учете налогоплательщика, а равно если основной целью сделки (операции) являются неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога.

Принимая во внимание совокупность приведенных обстоятельств, включая сохраняющие силу правовые позиции о последствиях реализации товаров (работ, услуг), при которой выставляется счет-фактура с выделенной в нем суммой НДС, КС РФ, не предрешая конкретного содержания необходимых изменений в нормативном регулировании, полагает возможным во исполнение настоящего Постановления, руководствуясь п. 12 ч. 1 ст. 75 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", определить временный порядок применения подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ до внесения в него и (или) в корреспондирующие ему положения законодательства о несостоятельности (банкротстве) изменений:

покупатели продукции организации-банкрота, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма НДС, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет;

решение о начислении (доначислении) НДС на сумму, заявленную покупателем указанной продукции в качестве налогового вычета, и, соответственно, об отказе в предоставлении такого вычета налоговые органы принять не вправе, если в ходе производства по делу о банкротстве ими, когда они участвуют в деле в качестве уполномоченного органа, не были приняты меры к прекращению текущей хозяйственной деятельности организации-банкрота, в процессе которой производится указанная продукция. 

Решение Суда: 

1. Признать подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ, определяющий объекты обложения НДС, соответствующим Конституции РФ в той мере, в какой предусмотренный им отказ от обложения НДС операций по реализации имущества организаций, признанных в соответствии с законодательством РФ несостоятельными (банкротами), направлен на обеспечение баланса интересов кредиторов и интересов бюджета при реализации имущества таких организаций в ходе конкурсного производства.

2. Признать подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ не соответствующим Конституции РФ, ее ст. 1 (ч. 1), 2, 8, 19 (ч. 1 и 2), 34 (ч. 1), 35 (ч. 1 и 2) и 57, в той мере, в какой неопределенность его нормативного содержания не обеспечивает в правоприменительной практике его единообразного понимания и, следовательно, истолкования и применения во взаимосвязи с законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве), чем порождает возможность неоднозначного решения вопроса о праве налогоплательщика воспользоваться налоговым вычетом в отношении сумм НДС, предъявленных организацией, признанной несостоятельной (банкротом), при реализации ему продукции, произведенной в процессе текущей хозяйственной деятельности данной организации.

3. Федеральному законодателю надлежит - исходя из требований Конституции РФ и с учетом правовых позиций КС РФ, изложенных в настоящем Постановлении, - внести в действующее нормативное регулирование необходимые изменения, с тем чтобы устранить неопределенность в истолковании и применении подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ.

4. Впредь до внесения в подп. 15 п. 2 ст. 146 НК РФ надлежащих изменений, вытекающих из настоящего Постановления, он не подлежит применению в том истолковании, которое исключало бы предоставление вычета по НДС налогоплательщикам, которым была предъявлена сумма этого налога в цене продукции, произведенной организацией, признанной в соответствии с законодательством РФ несостоятельной (банкротом), в процессе ее текущей хозяйственной деятельности;

покупатели продукции такой организации, реализованной ею с выставлением счета-фактуры, в котором выделена сумма НДС, имеют право на вычет по этому налогу, если не будет установлено, что его сумма, учтенная в цене продукции, произведенной и реализованной такой организацией в процессе ее текущей хозяйственной деятельности, при объеме и структуре ее долгов заведомо для ее конкурсного управляющего и для покупателя указанной продукции не могла быть уплачена в бюджет;

решение о начислении (доначислении) НДС на сумму, заявленную покупателем указанной продукции в качестве налогового вычета, и, соответственно, об отказе в предоставлении такого вычета налоговые органы принять не вправе, если в ходе производства по делу о банкротстве ими, когда они участвуют в деле в качестве уполномоченного органа, не были приняты меры к прекращению организацией, признанной несостоятельной (банкротом), текущей хозяйственной деятельности, в процессе которой производится указанная продукция.