Контролируемые иностранные компании: российский законопроект и опыт Великобритании

08, Июня 2014

А.Н. Николаева,
налоговый юрист

Перспективы введения института КИК в России

В России вводится институт контролируемых иностранных компаний, направленный на защиту национальной налоговой базы от размывания. В статье исследуются специфика, основные трудности и практический эффект внедрения этого механизма в сравнении с аналогичным британским CFC¹

Россия как суверен юридически не ограничена в праве устанавливать налоги для резидентов. В том числе расширять налоговую юрисдикцию в отношении контролируемых иностранных компаний (см. текст во врезке). При этом закрепленные в Европейском союзе налоговые прецеденты и фундаментальные права и свободы на РФ не распространяются, так как она не входит в ОЭСР.

Минфин России разработал законопроект о налогообложении контролируемых иностранных компаний². Оценка правильности этого документа зависит от того, что‘ его авторы рассматривают в качестве фискального эффекта предложенного механизма.

Очевидно, что сегодня бизнесу доступны разные инструменты и способы перевода финансовых средств в наиболее привлекательные юрисдикции, а также собственной миграции. Выбор страны, где будет сосредоточена деятельность компании, обусловлен тем, как юрисдикция облагает иностранную прибыль дочерних организаций. Это один из показателей открытости экономики.

Введение института КИК – протекционистская мера, направленная на защиту от размывания национальной налоговой базы. Если государство займет оборонительную позицию, это может привести к оттоку капитала: у бизнеса не будет достаточных гарантий того, что присутствие в данной стране не повлечет ограничения мобильности и гибкости его работы по всему миру.

Например, цели английского CFC – предотвращение размывания налоговой базы Великобритании путем перевода прибыли в низконалоговую юрисдикцию и повышение привлекательности страны для иностранных инвесторов. Защищая свою налоговую базу, Великобритания в то же время открывает двери иностранному капиталу. В частности, в стране нет ограничений по валютному контролю или пределов по вывозу капитала, в отличие от Китая или Индии.

Контролируемые иностранные компании

Законодательство о КИК направлено на предотвращение уклонения от уплаты налогов (anti-avoidance), а именно аккумулирования так называемого пассивного дохода компаний за рубежом. Прибыль иностранной контролируемой дочерней компании презюмируется прибылью материнской компании-резидента той или иной страны.

Прецедент

Дело Cadbury Schweppes – один из наиболее известных европейских прецедентов. Европейский суд пришел к выводу, что обложение КИК обоснованно и не нарушает свободу учреждения, если только это не сугубо искусственные операции (схемы), посредством которых резиденты уклоняются от местных налогов, подлежащих уплате при обычных условиях.

Рассмотрим подробнее, как с помощью CFC достигается такая открытость.

Открытость и конкурентоспособность

В результате реформ CFC британский законодатель отказался от презумпции того, что всякое использование низконалоговой юрисдикции является уклонением от уплаты налогов. Предусмотрены исключения в отношении определенных категорий компаний и хозяйственной деятельности (см. текст во врезке).

Непростой механизм CFC сводится к двум последовательным вопросам.

Имело ли место снижение английских налогов путем перевода налоговой базы в низконалоговую юрисдикцию?
Если да, то было ли такое снижение единственной целью операции (схемы)?

В рамках первого вопроса необходимо отличать перевод (вывоз) налоговой базы (капитала) из страны в офшор от генерации (создания) налоговой базы CFC в офшоре. Последнее остается за рамками британского CFC.

Схема освобождения от уплаты налогов

Речь идет о финансовых организациях в структуре группы компаний, занимающейся международным бизнесом. Финансовые «дочки», учрежденные в офшорах, были выведены за пределы английского CFC в 2013 г. Таким образом повышалась привлекательность Великобритании как места инкорпорации холдинговых струкур (возрастала конкурентоспособность юрисдикции) иностранными инвесторами. Нововведение укрепляло позицию страны как международного финансового центра.

Налоговый эффект такой схемы заключается в том, что группа компаний, инкорпорированная в Великобритании, может провести двойной зачет процентов по кредитам со ставкой корпоративного налога 5,5%.

Головная компания в Великобритании и операционная компания, получившая финансирование, списывают на расходы уплату процентов по банковскому кредиту в первом случае и по договору займа с финансовой компанией во втором случае до выплаты корпоративного налога.

Это один из многих примеров поощрения в Великобритании использования офшорных юрисдикций в налоговом планировании международного бизнеса.

Российский вариант CFC: защита суверенных прав или вторжение в другую юрисдикцию?

Российский законопроект в сравнении с британским CFC имеет другие цели:

обложить налогом иностранные компании, подконтрольные российским резидентам;
защитить российскую налоговую базу от размывания;
повысить прозрачность зарубежных структур, подконтрольных российским резидентам;
предусмотреть обязанность российских резидентов по раскрытию их зарубежных структур.

Устанавливаются механизмы реализации по всем перечисленным пунктам.

К сожалению, ни в одном документе, сопровождающем законопроект, не говорится о привлекательности России в качестве места инкорпорации холдинговых структур, приобретающих дочерние компании по всему миру.

КИК в предлагаемом сегодня виде – протекционистская мера в первую очередь по удержанию и контролю.

Речь даже не столько о налогах, сколько о раскрытии информации по всем зарубежным «дочкам» российских резидентов. Данные потребуются не только от компаний, но и от других структур, в том числе трастов и партнерств, деятельность которых направлена на извлечение прибыли. Процент участия, если он не раскрывается российским резидентом, презюмируется как 100%.

Более того, законопроект предусматривает защиту российской налоговой базы, что на практике будет означать дополнительный налог на доходы и капитал, «заработанные» в результате нормальной хозяйственной деятельности в юрисдикциях, которые будут определены Минфином России. Вне зависимости от суммы фактически уплаченного корпоративного налога в такой юрисдикции любая компания, подконтрольная резиденту РФ, будет считаться уклоняющейся от уплаты российских налогов.

В противовес КИК в международной практике CFC не является мерой дополнительного налогообложения. Этот механизм, во-первых, не должен увеличивать налоговую нагрузку в сравнении с обычными условиями, когда резидент не использует структуры налогового планирования, а во-вторых, он не должен подбирать под себя налоговую базу другого государства.

Российский эквивалент CFC эти два условия попросту игнорирует.

Для выведения иностранной налоговой базы из-под действия КИК, а также для предотвращения двойного налогообложения необходимо предусмотреть:

понятие активного (необлагаемого) и пассивного (облагаемого) дохода КИК;
предоставление зачета в отношении налога на прибыль, уплаченного в стране КИК;
предоставление зачета в отношении налога на прибыль, уплаченного в России контролирующей компанией в случае последующей выплаты дивидендов.

Кроме того, следует уточнить документацию, которая потребуется для подачи налоговой декларации по КИК. Миноритарии (участники иностранных корпораций) – российские резиденты будут обязаны добывать и мониторить финансовую отчетность даже в случае выплаты им дивидендов.

Физические лица

В Великобритании контроль определяется через физических лиц наряду с компаниями, но прибыль «приписывается» только в отношении последних.

В российском законопроекте подобных разграничений нет: прибыль КИК также будет облагаться у налоговых резидентов – физических лиц. Иностранец, приехавший в Россию, например, на пару лет по трудовому контракту, будет не только уплачивать налог на доходы в отношении КИК, но также добывать и раскрывать финансовую отчетность и т. п.

В отношении иностранцев (недомицилиев) в Великобритании был введен и много лет исправно работает механизм специального льготного обложения (см. текст во врезке). Этот механизм пользуется большой популярностью и очень эффективен для привлечения зарубежного капитала. Правда, бывают курьезные случаи. Например, Маргарет Тэтчер по действующему тогда закону была недомицилием и пользовалась льготами.

В России основная проблема заключается в том, как определить иностранца. В российском праве не существует понятия «домицилий», и простой тест на резидентство не позволяет выделить тех, кто в течение нескольких лет живет в стране. Поэтому, очевидно, КИК не будет способствовать переезду состоятельных иностранцев в РФ для временного пребывания.

Льготное обложение недомилициев

Первые семь лет иностранец может не платить английские налоги на активы за пределами страны. По истечении этого срока право льготного обложения сохраняется за отдельную плату – 30 тыс., после двенадцати лет резидентства – 50 тыс. фунтов. Кроме того, он освобождается от необходимости раскрывать свои зарубежные активы налоговым органам Великобритании.

На практике довольно часто возникают вопросы в отношении договоров об избежании двойного налогообложения и CFC. Если физическое лицо является резидентом РФ и другой страны и в силу гражданства не признается в целях договора российским резидентом, будет ли распространяться освобождение по договору от НДФЛ в отношении КИК? Похожее дело было рассмотрено в Великобритании в отношении компании и выплаченных процентов по кредиту. Корпоративный налог был признан судом гипотетическим (или расчетным) и, соответственно, не подпадающим под защиту договора об избежании двойного налогообложения (Bricom case, 1996).

Практический эффект от реализации механизма КИК

Эффективность института КИК будет напрямую зависеть от способности налоговых органов добывать сведения у низконалоговых юрисдикций. Сколько договоров об автоматическом обмене информацией заключила Российская Федерация?

Принятие законопроекта так или иначе затронет всех российских резидентов с иностранными структурами. Если не будет учтен ряд вопросов, в частности по выведению за рамки КИК прибыли иностранных дочерних компаний, полученной в результате обычной коммерческой деятельности, конкурентоспособность российских холдингов и бенефициаров окажется существенно ограниченной. Не говоря уже о привлечении зарубежного бизнеса для инкорпорации структуры из России.

¹Controlled Foreign Companies (CFC), или контролируемые иностранные компании (КИК).

²См.: проект Федерального закона «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации (в части налогообложения прибыли контролируемых иностранных компаний и повышения эффективности налогового администрирования иностранных организаций)» (http://www.minfin.ru/common/gen_html/index.php?id=21245&fld=HTML_MAIN).

Ключевые слова: «контролируемая иностранная компания» – «избежание двойного налогообложения» – «законотворчество» – «зарубежный опыт» – «Великобритания»

A.N. Nikolaeva
Controlled foreign corporations: the Russian draft law and experience of the United Kingdom

The institution of controlled foreign corporations is being introduced in Russia to protect the national tax base from shrinking. This articles analyses the specifics, the main difficulties and the practical effect of implementing this mechanism as compared to the similar CFC institution in the UK.

Key words: “Сontrolled foreign companies” – “avoidance of double taxation” – “lawmaking” – “foreign experience” – “UK”