Не все то золото, что блестит
главный редактор
В судебно-арбитражной практике нечасто встречаются решения, обоснованные общими принципами налогового права. Но именно они свидетельствуют о живом состоянии и отрасли права, и судебной системы.
Одно из таких решений недавно приняла Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ1. Оно касается наименее разработанного российскими юристами понятия «доход». Все интуитивно чувствуют, каково его содержание, но в частных случаях сталкиваются с трудностями.
1Определение СКЭС ВС РФ от 29.01.2018 по делу № А76-26431/2016 ИП Бут Н. М.
Суть спора
Налоговый орган доначислил индивидуальному предпринимателю НДФЛ в связи с занижением налоговой базы из-за исключения из нее денежных средств, полученных по судебному решению в качестве возмещения убытков (91 005 795 руб.) и упущенной выгоды (5 555 181 руб.).
С позиции налогового органа, полученные суммы не являются компенсационной выплатой.
Суд первой инстанции удовлетворил требования ИП, сделав вывод, что полученные суммы не являются доходом и не подлежат налогообложению. К рассматриваемым обстоятельствам он также применил положения п. 7 ст. 3 НК РФ.
Апелляционная инстанция, поддержанная кассацией, это решение отменила и отказала индивидуальному предпринимателю в удовлетворении требований: спорные суммы, поскольку они выплачены ИП в связи с осуществлением предпринимательской деятельности, признаются имущественной выгодой, которая подлежит обложению налогом. Буквальное толкование ст. 217 НК РФ не позволяет прийти к выводу, что возмещение убытков, в том числе упущенной выгоды, возникших вследствие неисполнения сторонами гражданско-правовых сделок (инвестирование в строительство коммерческой недвижимости), то есть деятельности, изначально направленной на получение дохода, может быть отнесено к поименованным в данной статье компенсационным выплатам. В связи с этим спорные выплаты не входят в число льгот, установленных ст. 217 НК РФ, и подлежат налогообложению в общем порядке.
ИП обратился в ВС РФ, указав, что суммы возмещаемого по решению суда реального ущерба, причиненного инвестору в связи с неисполнением застройщиком условий договора, не облагаются НДФЛ, так как не влекут получения экономической выгоды согласно ст. 41 НК РФ. Убытки, как и сумма их индексации, являются компенсацией расходов, которые понес или должен понести потерпевший для восстановления нарушенного права.
В статье 41 НК РФ закреплен общий принцип определения дохода исходя из извлеченной лицом экономической выгоды.
В то же время в ряде статей Налогового кодекса РФ доход понимается как поступления, «приход» в определенной сумме, выручка. Поскольку российское налоговое законодательство не может похвастаться четкостью позиций, на практике в доход зачисляются все полученные налогоплательщиком блага, кроме прямо названных в законе в качестве необлагаемых.
Такой подход несправедлив, не соответствует принципу экономической обоснованности налогообложения.
ВС РФ правильно обратил внимание на эту давно назревшую проблему.
Комментируемый судебный акт важен по следующим причинам:
- ВС РФ закрепляет приоритет ст. 41 НК РФ; признаком налогооблагаемого дохода служит полученная лицом экономическая выгода;
- даже в том случае, когда НК РФ прямо не указывает то или иное поступление как необлагаемый доход2, надлежит проводить общую оценку денежного поступления с позиций ст. 41 Кодекса;
- такая оценка может проводиться на основе норм права, регулирующих отношения сторон, которые проводят взаимные расчеты (гражданского, трудового и др.);
- дополнительно необходим экономический анализ соответствия фактических целей расчетов их правовой форме — так, суммы индексации, начисленной на возмещение реального ущерба, не формируют дохода, если служат восстановлению покупательной способности присужденных денежных средств, а не получению дополнительной выгоды;
- от индексации сумм возмещения ущерба следует отличать возмещение упущенной выгоды: такое возмещение соответствует сути понятия «налогооблагаемый доход», поскольку означает прирост достатка;
- бремя доказывания по такого рода делам распределяется следующим образом: налогоплательщик документально подтверждает правовую квалификацию полученных им средств; налоговый орган доказывает, что экономическое содержание всей или части полученной суммы не соответствует ее правовой оценке;
- при рассмотрении спора должны учитываться обстоятельства, при которых договорные отношения были заключены, исполнены и прекращены, а также порядок расчета выплачиваемых сумм (ущерба, индексации), способы индексации и др.
2Например, в специальной ст. 217 «Доходы, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения)» НК РФ.
С уважением,
С. Г. Пепеляев
S.G. Pepeliaev
All that glitters is not gold
