Источники информации при определении сопоставимости сделок

В.Г. Акимова,
партнер, руководитель группы налоговой практики «Пепеляев Групп»

Вопрос об источниках информации, которые могут использоваться для контроля цен, – один из тех вопросов, подход законодателя к которым принципиально изменился.

Прежде налоговый орган мог использовать только официальные источники информации, но перечень их был не определен, а те источники, официальность которых не вызывала сомнений, не содержали практически полезной информации. Это ограничение было одним из факторов, препятствующих эффективности налогового контроля.

Теперь налоговый орган может использовать практически любые источники информации при условии их общедоступности и непринадлежности к налоговой тайне.

Как изменение подхода законодателя к этому вопросу отразится на эффективности налогового контроля, обеспечит ли оно в надлежащей мере паритет возможностей налоговых органов и налогоплательщиков и защиту прав последних – вопрос будущего. На него ответит правоприменительная практика.

Автор статьи представляет конкретные источники и кратко иллюстрирует способы работы с ними.

Мы также уже писали о том, как этот вопрос решается в практике европейских стран¹.

Ю.С. Александрова,
старший юрист «Пепеляев Групп»

При определении сопоставимости сделок высока роль правильного выбора источника информации. Автор систематизирует и проводит сравнительный анализ источников информации о сделках в свете новых правил налогового контроля трансфертного ценообразования

В Законе о налоговом контроле трансфертного ценообразования (далее – Закон № 227-ФЗ)1 перечислены источники информации, которые могут быть использованы и налоговыми органами, и налогоплательщиками при определении сопоставимости сделок.

Как известно, пункт 11 статьи 40 НК РФ допускал использование только официальных источников информации. Закон № 227-ФЗ изменил статус источников такой информации – можно использовать не только официальные, но и общедоступные источники.

Однако какие источники могут считаться общедоступными, Закон умалчивает.

По нашему мнению, это должен быть источник, одинаково доступный и налоговому органу, и налогоплательщику (периодические печатные издания, другие СМИ, интернет-сайты).

Принципиально новое положение – если контролируемый налогоплательщик имел ранее сделки с невзаимозависимыми лицами, сопоставимые с анализируемой сделкой, то для контроля цены налоговый орган может использовать только эту информацию (п. 6 ст. 105.6 НК РФ). Ранее существовал иной подход: для контроля не могла быть использована цена, примененная в предшествующих аналогичных сделках налогоплательщика.

Новые правила не допускают использования информации, составляющей налоговую тайну, а также информации, доступ к которой ограничен законодательством РФ. Такое ограничение не распространяется на сведения о проверяемом налогоплательщике.

Если ранее налоговые органы могли проводить доначисления на основании данных об аналогичных сделках, полученных ими в ходе проверок других налогоплательщиков, то теперь такие сведения, если они составляют коммерческую тайну, не могут быть использованы.

Статья 105.6 НК РФ содержит перечни источников информации при определении сопоставимости сделок, которые можно рассматривать в качестве основных и дополнительных источников.

Основные источники информации

1. Сведения о ценах и котировках российских и иностранных бирж. Из всех известных видов бирж наибольший интерес с точки зрения получения информации о ценах могут представлять товарные биржи² .

Информацию о ценах и котировках определенных товаров можно узнать на сайте биржи или из выпускаемых биржами информационных бюллетеней. Если товар предлагается непосредственно биржей, то указываются цена за единицу товара, его количество и данные поставщика (наименование, адрес, контактный телефон).

2. Данные таможенной статистики. В соответствии с Законом «О таможенном регулировании в Российской Федерации»³ уполномоченный таможенный орган публикует данные таможенной статистики внешней торговли РФ в соответствии с установленными Правительством РФ порядком и сроками. На федеральном уровне это компетенция Управления таможенной статистики и анализа ФТС России, на региональном – региональных подразделений Управления.

Данные таможенной статистики о стоимости экспортируемых и импортируемых товаров публикуются в ежеквартальном бюллетене ФТС России. Эти данные можно также найти в информационных ресурсах Интернета, но доступ к ним, как правило, платный.

Таможенная статистика внешней торговли предоставляется государственным органам, международным организациям и иным лицам по запросу (подп. 2 п. 1 ст. 105.6 НК РФ). Причем таможенный орган предоставляет только сведения, не содержащие государственной, коммерческой или иной тайны (п. 3, 5 ст. 47 ТК ТС), а поскольку информация о конкретных условиях сделки и деятельности сторон сделки может составлять коммерческую тайну, налогоплательщикам обычно отказывают в предоставлении таких сведений.

В случае отказа налогоплательщик в рамках налогового спора может возражать против использования этих сведений в качестве допустимого доказательства в суде как минимум по двум причинам:

• источник информации не может считаться общедоступным;
• сведения, составляющие налоговую (коммерческую) тайну, не могут быть использованы в качестве надлежащего источника информации (п. 3 ст. 105.6 НК РФ).

3. Сведения о ценах и биржевых котировках, содержащиеся в официальных источниках российских уполномоченных органов, иностранных государств и международных организаций. Такие сведения могут содержаться в официальных источниках информации государственных органов и органов местного самоуправления, официальных источниках информации иностранных государств либо в иных опубликованных и (или) общедоступных изданиях (подп. 3 п. 1 ст. 105.6 НК РФ).

В России это, например, источники Федеральной службы по тарифам, Федеральной службы государственной статистики (Росстат) и ее соответствующих подразделений в регионах.

Однако Росстат располагает в основном информацией о ценах на потребительские товары (индекс потребительских цен, среднемесячная заработная плата, средние цены на рынке жилья, стоимость потребительской корзины и др.), но эти данные, как правило, не представляют большой практической пользы.

В области цен на операции с недвижимостью (например, цены на аренду) налоговые органы в свое время активно запрашивали комитеты по управлению имуществом; на основании полученных данных доначисляли выручку арендодателю, если размер арендной платы оказывался ниже, чем в полученных сведениях. Новый закон обязывает использовать только общедоступные источники информации, поэтому подобные сведения могут использоваться налоговым органом только в случае, если они в равной степени могут быть получены и налогоплательщиком.

В качестве источника информации о ценах разрешено использовать данные региональных торгово-промышленных палат⁴.

4. Данные информационно-ценовых агентств. На современном мировом рынке функционирует множество различных информационных агентств, предоставляющих сведения о ценах и котировках товаров. Большинство из них специализируются на определенных видах товаров.

5. Информация о сделках, совершенных налогоплательщиком. Напомним, что если у налогоплательщика имелись сопоставимые сделки с невзаимозависимыми лицами, то при контроле цены анализируемой сделки налоговый орган может использовать только эту информацию.

Статья 40 НК РФ предусматривала, что данные о ранее совершенных сделках налогоплательщика могли использоваться контролирующим органом только в качестве показателя, с которым сравнивалась цена анализируемой сделки для определения 20-процентного отклонения цены. Наличие этого отклонения служило основанием для контроля цены сделки, однако с самой ранее совершенной сделкой анализируемую сделку сравнивать было нельзя. Это следовало из необходимости использовать «официальные источники информации» и неоднократно подтверждалось судебной практикой⁵.

Законом № 227-ФЗ установлена обязанность налоговых органов сравнивать анализируемую сделку с сопоставимыми сделками, ранее совершенными налогоплательщиком с невзаимозависимыми лицами.

По нашему мнению, в целях контроля должна использоваться информация, отражающая реальную действительность, период сравнения должен быть сопоставимым (квартал, шесть месяцев).

Дополнительные источники информации

При отсутствии или недостаточности информации из основных источников контролирующий орган использует следующую информацию (п. 2 ст. 105.6 НК РФ).

1. Сведения о ценах и котировках, содержащиеся в опубликованных и (или) общедоступных изданиях и информационных системах. В статье 105.6 НК РФ говорится о котировках в целом, а не только о биржевых котировках, поэтому следует использовать либо опубликованные данные о котировках, либо взять их из Интернета. Источниками могут служить издания, указанные в подпункте 3 пункта 1 статьи 105.6 НК РФ.

2. Сведения, полученные из бухгалтерской и статистической отчетности. В соответствии с Законом от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (п. 1 ст. 15) все организации, за исключением бюджетных, казенных учреждений, представляют годовую бухгалтерскую отчетность в соответствии с учредительными документами учредителям, участникам организации или собственникам ее имущества, а также территориальным органам государственной статистики по месту регистрации. Отчетность предоставляется заинтересованным лицам по договору на платной основе⁶. Иными словами, любое лицо может получить бухгалтерскую отчетность другой организации за плату в территориальном подразделении Росстата.

Такие сведения могут быть также получены из опубликованных общедоступных российских и иностранных изданий, информационных систем, а также на официальных сайтах российских и иностранных организаций⁷.

3. Сведения о рыночной стоимости объектов оценки, определенной в соответствии с законодательством об оценочной деятельности⁸. Данные о стоимости, содержащиеся в отчете независимого оценщика, признавались в некоторых случаях в качестве надлежащего источника информации и до принятия Закона № 227-ФЗ, если оценка была проведена в соответствии с методами, определенными в статье 40 НК РФ.

Метод оценки ранее часто использовался и налогоплательщиками, и налоговыми органами в силу его доступности и ясности, а также потому, что определение стоимости в этом случае проводится специалистом, обладающим большими, чем налогоплательщик, знаниями и навыками.

Перечень источников информации, которые могут быть использованы для определения сопоставимости сделок, не является исчерпывающим (подп. 4 п. 2 ст. 105.6 НК РФ).

Опыт показывает, что налоговым органам прежде редко удавалось доказать в суде правильность определения ими рыночной цены сделки и, соответственно, правомерность доначислений, и суды отказывали в таких исках из-за отсутствия доказательств сопоставимости сделок и ненадлежащего статуса источников информации. Как в этом отношении будет работать Закон № 227-ФЗ, покажет практика. Вполне вероятно, что потребуется его корректировка.