Прецедентное решение ВАС РФ по таможенному спору и обжалование решений налоговых апелляций
.jpg)
профессор юридического факультета
МГУ им. М.В. Ломоносова, докт. юрид. наук
E-mail: nalogoved@nalogoved.ru
3 февраля 2009 г. Президиум ВАС РФ принял прецедентное Постановление № 11346/08 по спору, вытекающему из таможенных правоотношений: сформулированные в данном решении правовые позиции стали применяться судьями не только в таможенных спорах, но и в делах об обжаловании решений налоговых органов
Принятие Президиумом ВАС РФ Постановления № 11346/08 привело к существенным изменениям практики рассмотрения налоговых дел с точки зрения судебного ограничения предусмотренных Арбитражным процессуальным кодексом РФ вариантов судебной защиты налогоплательщиком своих прав и законных интересов.
До принятия Постановления № 11346/08 арбитражные суды оценивали по существу законность и обоснованность любых решений вышестоящих налоговых органов, вынесенных по результатам рассмотрения жалоб налогоплательщиков на решения нижестоящих налоговых органов. После принятия указанного Постановления суды стали оценивать только те решения вышестоящих налоговых органов, которые отменяют или вносят изменения (дополнения) в обжалованные решения нижестоящих налоговых органов. При этом суды не делают исключений даже для тех решений вышестоящих налоговых органов, которые приняты в рамках предусмотренной Налоговым кодексом РФ апелляционной процедуры обжалования.
Попробуем разобраться, допустимо ли распространение правовых позиций ВАС РФ, изложенных в Постановлении № 11346/08, на дела об обжаловании решений налоговых апелляций.
Правовых оснований для корректировки судебной практики по налоговым спорам нет
Решение АС г. Москвы от 29.05.2008 и Постановление ФАС Московского округа от 12.08.2008 оставлены без изменения по следующим основаниям.
Обществом предъявлено требование обязать ФТС России удовлетворить жалобу Общества на решения и требования таможни и прекратить их действие. Требование Общества, заявленное в такой редакции, удовлетворению не подлежит.
Решения таможни могли быть признаны незаконными, а требования недействительными по заявлению Общества о признании их таковыми, но не по его заявлению об оспаривании решения ФТС России, принятого по жалобе Общества.
Согласно ч. 1 ст. 49 АПК РФ Общество было вправе при рассмотрении дела в суде первой инстанции до принятия им решения изменить свои требования, однако этого не сделало, несмотря на предложение суда.
Перенос спора из юрисдикции одного арбитражного суда в юрисдикцию другого создает проблему «искусственной подсудности»
Анализ хода рассмотрения данного дела в Высшем Арбитражном Суде РФ позволяет сделать вывод о том, что судьи пытались найти решение проблемы «искусственной подсудности», которая, как известно, выражается в переносе спора из юрисдикции одного арбитражного суда в юрисдикцию другого суда. Хотя возможность подобного выбора подсудности обусловлена правилами действующего АПК РФ, многие судьи нередко усматривают в действиях истцов (заявителей) признаки злоупотребления правом на выбор компетентного суда. Очевидно, что в названном деле судьи ВАС РФ также усмотрели элемент злоупотребления правом, поскольку в противном случае их выводы о применении норм процессуального законодательства, по всей видимости, были бы иными.
Следует обратить внимание на то, что предметом судебной оценки в рассмотренном деле являлись:
1) решение ФТС России, принятое по жалобе организации на решение нижестоящего таможенного органа, в соответствии с которым была изменена таможенная классификация ввезенных организацией на территорию РФ товаров;
2) требование об уплате таможенных платежей, дополнительно начисленных в результате изменения таможенной классификации товаров.
Поскольку вышестоящий таможенный орган (ФТС России) оставил обжалованные организацией решения нижестоящей таможни без изменения, суды первой и кассационной инстанций отказали в удовлетворении заявленного организацией требования о признании недействительным решения ФТC России со ссылкой на то, что это решение не устанавливает для заявителя каких-либо ограничений либо запретов для осуществления экономической деятельности, не создает для него правовых последствий и не содержит предписаний.
Президиум Высшего Арбитражного Суда РФ согласился с данным выводом, указав, что решение нижестоящей таможни могло быть признано незаконным, а ее требования недействительными по заявлению о признании их таковыми, но не по заявлению об оспаривании решения ФТC России.
Ориентируясь на позицию ВАС РФ, арбитражные суды стали менять практику по налоговым спорам и отказывать в удовлетворении заявлений налогоплательщиков о признании недействительными решений налоговых апелляций в тех случаях, когда соответствующие решения не отменяли и не изменяли решений нижестоящих налоговых органов.
Однако правовых оснований для такой корректировки судебной практики нет. Дело в том, что решение таможенного органа о классификации товаров в соответствии с пунктом 7 статьи 40 Таможенного кодекса РФ является юридически обязательным документом независимо от факта его досудебного (административного) обжалования. Соответственно, такое решение, а также выставленное на его основании в порядке статьи 350 ТК РФ требование об уплате таможенных платежей являются ненормативными правовыми актами, которые непосредственным образом затрагивают или могут затрагивать права и законные интересы участников внешнеэкономической деятельности.
Налоговое законодательство по-иному определяет юридический статус решений налоговых органов в случае их обжалования в апелляционном порядке, а также решений налоговых апелляций, принимаемых по апелляционным жалобам налогоплательщиков.
В частности, согласно пункту 2 статьи 101.2 НК РФ решение вышестоящего налогового органа придает юридическую силу обжалованному в апелляционном порядке решению нижестоящего налогового органа о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности или об отказе в привлечении к ответственности. Решение нижестоящего налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступает в силу с даты его утверждения вышестоящим налоговым органом.
Таким образом, в налоговых правоотношениях решение нижестоящего налогового органа в случае его апелляционного обжалования само по себе юридического значения не имеет и не может нарушать прав и законных интересов налогоплательщика. Юридически значимый характер имеет решение вышестоящего налогового органа, которое принимается по апелляционной жалобе налогоплательщика. Поэтому это решение должно подвергаться судебной проверке независимо от того, изменяет оно или нет решение нижестоящего налогового органа. Следовательно, можно утверждать, что никаких правовых оснований для распространения правовых позиций Президиума ВАС РФ, изложенных в Постановлении № 11346/08, на дела об обжаловании решений налоговых апелляций не имеется.
Кроме того, необходимо обратить внимание на то, что выведение из-под судебного контроля решений вышестоящих налоговых органов, оставляющих в силе решения нижестоящих налоговых органов, лишает смысла введенную с 1 января 2009 г. обязательную досудебную процедуру обжалования решений нижестоящих налоговых органов. Процедура была введена законодателем с целью повышения эффективности внесудебного урегулирования налоговых споров. Добиться этой цели можно только в том случае, если вышестоящие налоговые органы будут проверять законность и обоснованность обжалованных решений нижестоящих налоговых органов в полном объеме по существу, а не формально, ограничиваясь проверкой процедурных вопросов.
Судебная практика должна ориентировать вышестоящие налоговые органы именно на такую работу. Для этого необходимо подвергать тщательной судебной проверке любое решение вышестоящего налогового органа, принятое по жалобе налогоплательщика, а не только то, которое отменяет или изменяет решение нижестоящего налогового органа. Поэтому и с данной точки зрения распространение правовых позиций Президиума ВАС РФ, изложенных в Постановлении № 11346/08, на дела об обжаловании решений налоговых органов, также представляется ошибочным.
