Часть земельного участка как объект налогообложения
Судебной практикой выявлен ряд спорных моментов, разрешение которых не только будет способствовать справедливому правоприменению, но и послужит отправной точкой для совершенствования налогового и земельного законодательства. Так, на вопрос об определении объекта налогообложения земельным налогом до сих пор нет однозначного ответа…
Рассмотрев два весьма схожих дела сноска 1 по спорам налогоплательщиков с налоговыми органами о правильности расчета земельного налога, федеральный арбитражный суд пришел к следующим выводам:
объектом обложения земельным налогом признаются земельные участки в целом, отраженные в кадастре;
ставка налога применяется в отношении всего земельного участка в утвержденных границах (объект налогообложения), а не его отдельных частей. Налоговые ставки дифференцируются в зависимости от земельного участка, его категории и разрешенного целевого использования. При этом правомерное с позиций гражданского права использование налогоплательщиком части земельного участка не свидетельствует об изменении общего целевого назначения земельного участка, учитываемого при налогообложении;
законодательство о налогах и сборах не предусматривает применения различных налоговых ставок к частям земельного участка исходя из их фактического использования, поскольку отдельные части земельного участка не являются самостоятельными объектами налогообложения для целей главы 31 НК РФ.
Действительно, современное состояние налогового законодательства не оставляет возможностей для иных выводов. Букве закона следует и Высший Арбитражный Суд РФ: «…объект налогообложения возникает только тогда, когда конкретный земельный участок будет сформирован» сноска 2.
Но соответствует ли подобный ригоризм этой нормы налогового закона потребностям оборота недвижимости и государственным интересам? Не ведет ли она к созданию заведомо искусственных проблем, обусловленных попытками хозяйствующих субъектов хоть как-то вписать в реалии практического регулирования землепользования налоговую составляющую этого вида хозяйственной деятельности?
Общеизвестно, что подавляющее большинство проблем в сфере оборота недвижимости давно перешли из правовой в административно-техническую плоскость, во многом благодаря активной позиции арбитражных судов, которая формируется на фоне перманентной административной реформы в данной сфере и бесплодных попыток государства создать оптимальную структуру уполномоченных органов (Росреестр – очередное тому подтверждение).
В этих условиях формирование земельных участков, изменение их границ, выбор и документирование режима землепользования, прежде всего в сфере определения «разрешенного использования», – процессы, сопряженные со значительными временными и финансовыми затратами, как формализованными, так и латентными.
При этом повсеместно и площадь формируемого (предоставляемого) участка, и определение видов его разрешенного использования обусловливаются максимизацией налоговой нагрузки, без учета реальных потребностей землепользователя, который в последующем пытается «приспособить» существующий налоговый режим к потребностям хозяйственной ситуации. В одном из упомянутых дел Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа (№ А56-4882/2008) налогоплательщик как раз и исчислял налог с учетом фактического использования (безусловно, сопутствующего разрешенному) частей земельного участка.
Проблема оптимизации налогообложения частей земельного участка не всегда может быть решена собственно «земельно-правовым» инструментарием сноска 3. Поэтому определение в налоговом законодательстве «части земельного участка» как самостоятельного объекта налогообложения – давно назревшая необходимость.
Возможность рассмотрения части земельного участка в качестве самостоятельного объекта земельного и гражданского права не вызывает сомнений, во всяком случае – при сделках, влекущих возникновение прав его срочного пользования. Это подтверждается и судебной практикой (см., например, Постановление 10 ААС от 24.05.2006, 29.05.2006 № А41-К1-2838/06).
Описание части участка в кадастре и в целом его идентификация, осуществляемая применительно к гражданскому обороту, вполне могут быть использованы и в целях дифференциации режима налогообложения земельных участков, принадлежащих налогоплательщику сноска 4. Для этого нет существенных препятствий, предопределенных отличием вещных прав от прав обязательственных.
Необходимо отметить, что проблематика налоговых последствий вовлечения в оборот части земельного участка давно известна налоговому законодательству.
НАЛОГОВЫЕ ПОСЛЕДСТВИЯ ОБОРОТА ЧАСТИ ЗЕМЕЛЬНОГО УЧАСТКА
Закон г. Москвы от 24.11.2004 № 74 «О земельном налоге» (п. 3 ст. 3.1): налоговые льготы не распространяются на земельные участки (части, доли земельных участков), сдаваемые в аренду.
Закон г. Санкт-Петербурга от 28.11.2005 № 611‑86 «О земельном налоге в Санкт-Петербурге и о внесении дополнения в Закон Санкт-Петербурга “О налоговых льготах”» (п. 3 ст. 5): с лиц, освобожденных от уплаты земельного налога, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимается земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование).
Высший Арбитражный Суд РФ при решении вопросов налогообложения при сдаче части земельного участка в аренду, в том числе при формальном несоблюдении требований разрешенного использования участка и утраты прав на льготное налогообложение, пришел к небесспорному выводу сноска 5 о допустимости предоставления частной организации в бессрочное (постоянное) пользование земельных участков, относящихся к землям общего назначения (что применительно и к действующему ЗК РФ, а тем более – ЗК РСФСР, действовавшему на момент предоставления участка, представляется неоднозначным решением).
***
Представляется, что при неудовлетворительном состоянии оказания так называемых государственных услуг в сфере кадастрового учета и регистрации прав система налогового администрирования не способна расщеплять объект налогообложения на собственно земельный участок и часть земельного участка, обеспечивая своевременное и полное поступление налоговых платежей в бюджет.
По мнению специалистов, «величина кадастровой стоимости есть «нечто», произвольно посчитанное, а проверить, как получено это «нечто», не представляется возможным, так как вся процедура расчета непрозрачна и «зашита» в программное обеспечение, известное только ограниченному кругу лиц» сноска 6, любое усложнение регулирования в данной сфере создаст новые проблемы налогоплательщикам.
Административная реформа в сфере недвижимости (землепользования, градостроительства) не привела, по нашему мнению, к сколько-нибудь значимым положительным результатам и сдерживает возможности оптимизации правового регулирования в сфере налогообложения.
Все это предопределяет рост числа судебных конфликтов при попытках налогоплательщика самостоятельно исчислить земельный налог по различным ставкам исходя из фактического использования частей «единого земельного участка». И, к сожалению, разрешаются конфликты не в пользу налогоплательщиков. Последние судебные акты по данному вопросу – наглядное тому подтверждение сноска 7.
сноска 5 См.: Постановление Президиума ВАС РФ от 17.06.2008 № 10683/04/.
сноска 7 См., например: Постановление ФАС УО от 18.03.2009 № Ф09-1283/09-СЗ.
