Налоги по согласованию

ФНС России развивает новые способы, как придать налоговым отношениям больше определенности. Административная и контрольная практики постоянно выявляют слабые места нормативного регулирования. При этом Служба ограничена в издании инструктивных указаний, разъяснений и методик: эти полномочия в большей степени закреплены за Минфином России. Но и у бизнеса, и у инспекторов есть спрос на то, чтобы «договариваться на берегу».

Был период, когда такие договоренности имели воспитательно-увещевательный уклон. Налогоплательщиков убедительно приглашали присоединиться к хартиям¹, «прививавшим культуру уплаты налогов».

______________________________________________________________________________________________________________________________________________________________

Эксперты о хартиях

Тема хартий налогоплательщиков рассматривалась в публикациях «Налоговеда»: 

• Семкина Е.И. Хартии налогоплательщиков как метод оценки выбора контрагента для налоговых целей // Налоговед. 2021. № 5. С. 65–69; 
• Ильясова А.Р. Хартия налогоплательщиков Республики Казахстан // Налоговед. 2007. № 7. С. 63–72; 
• Вахитов Р.Р. Хартия налогоплательщика улучшает взаимопонимание сторон в налоговых отношениях // Налоговед. 2005. № 4. С. 63.

В 2015 г. крупнейшие российские ИT-дистрибьюторы подписали так называемую Хартию белого импорта. Они обещали перейти на прозрачный импорт электроники, сигнализировать об игроках, применяющих серые схемы и уклоняющихся от уплаты налогов. Этим мерам сопутствовало увеличение таможенных и налоговых платежей в сегменте электроники: за год они выросли в три раза – с 9 млрд руб. в 2014 г. до 27 млрд руб. в 2015 г.²

Воодушевляющий пример повлек целую серию событий.

В 2017 г. участники зернового рынка подписали хартию против налоговых схем при обороте сельхозпродукции (Хартию АПК). Бизнес обещал работать напрямую с производителями, переработчиками или комиссионерами, отказавшись от контрактов с посредниками³.

Позднее к ней присоединились переработчики рыбы⁴.

В 2019 г. появилась Хартия добросовестного налогоплательщика для участников ювелирного рынка⁵.

В том же году Хартию АТС подписали участники рынка грузовых перевозок⁶.

На дальнейшее расширение числа подобных соглашений были направлены обнародованные Федеральной налоговой службой Рекомендации по вопросу подписания бизнес-сообществом соглашений, хартий, меморандумов и прочих документов в сфере противодействия незаконному обороту промышленной продукции⁷. Всего было создано порядка 10 подобных хартий: в сфере клининга и техэксплуатации недвижимости, розничной торговли, оборота ПО, металлолома и др.

В целом же этот инструмент имел кратковременное тактическое значение. Для рынка он создавал существенные риски и перекосы. Крупные компании, стараясь сохранить «белые одежды», отказывались от работы с мелкими игроками, что приводило к убыткам для последних и деформировало рынок, либо «выкручивали им руки», включая в договоры оговорки о компенсации налоговых доначислений «в случае чего». Налоговые проблемы поставщиков отчасти служили предлогом для отказа от выплаты реальных долгов перед ними.

_____________________________________________________________________________________________________________________________________________

Эксперты о налоговых оговорках

На проблемы налоговых оговорок обращали внимание авторы «Налоговеда»:

• Вершинина Ю.А. Налоговая оговорка – рабочий инструмент или иллюзия защищенности? // Налоговед. 2023. № 10. С. 19–27;
• Воинов В.В. Информационное сопровождение «налоговых оговорок» // Налоговед. 2021. № 6. С. 37–47;
• Мартемьянова Е.В. Практика применения «налоговой оговорки» в отношениях по поставке товаров // Налоговед. 2021. № 6. С. 28–36.

Налоговым органам простой сбор подписей под обещаниями вести себя хорошо не давал спокойствия. С практической точки зрения это был первый шаг к созданию цифровых платформ и реестров, поскольку компании, подписавшие хартию, обязывались раскрывать сведения, составляющие коммерческую и налоговую тайны, расширенную информацию о себе. В этом смысле эпопея с хартиями выполнила свое скрытое предназначение. Сайты хартий давно не обновляются, ФНС России относит содержащуюся на них информацию к архивной⁸, подтверждая, что этот инструмент позабыт-позаброшен.

Новый период – согласования – в корне отличается от эпизода с хартиями. Речь о начавшейся в 2026 г. практике издания ФНС России меморандумов по сложным вопросам правоприменения, связанным с правовой квалификацией хозяйственных операций. Суть не в толковании норм НК РФ, а в согласовании подходов компаний и контролеров к оценке бизнес-ситуаций, влияющей на применение налоговых норм. По правовому содержанию это методические рекомендации, но разработанные в кооперации с игроками отрасли и консультантами в рамках деятельности ведомственного экспертного совета⁹ и имеющие «неофициальную» форму.

Первый пример – меморандум по вопросам квалификации в целях исчисления и уплаты НДС услуг, оказываемых организациями фармацевтической отрасли и отрасли обращения медицинских изделий иностранным компаниям. Речь идет об услугах по рекламе зарубежных лекарственных препаратов и медизделий, продвижению их на рынок, консультированию потребителей, получению обратной связи, обработке иной информации. Сложность в правильном определении места, где они оказаны. Рекламные и маркетинговые услуги считаются предоставленными по месту деятельности заказчика (в данном случае за рубежом), их стоимость не облагается НДС в России. Услуги, связанные с представлением и обработкой информации, напротив, считаются оказанными в России и облагаются российским НДС. Споры возникают из-за разницы подходов к оценке фактического содержания услуг и его правовой квалификации. Действительно, где та грань, за которой рекламная информация становится консультацией потребителя продукции?¹⁰

Меморандум направлен на то, чтобы согласовать единую практико-ориентированную методику (подходы, принципы) правовой оценки спорных услуг. Не вдаваясь глубоко в содержательный анализ рекомендаций (здесь могут быть претензии к противоречиям и некоторой размытости позиций), в целом новую практику следует приветствовать. Опасения, что она возвращает нас к ситуации, когда налоговое ведомство издавало акты толкования с нормативными свойствами, скорее всего, беспочвенны: в подобных меморандумах вообще нет толкования норм. Любые шаги по сближению позиций и демонстрации подходов к спорной тематике полезны. Степень полезности – другой вопрос. Даже если кто-то не согласен с методической позицией, он предупрежден о ней и может взвешенно определять свои риски. Остается, конечно, проблема неисполнения методических указаний ФНС России нижестоящими налоговыми органами, ориентированными на показатели сбора платежей, что снижает практическую ценность мягких форм регулирования и роняет престиж издавшего их органа.

Следующая тема – гармонизация правил работы в сфере предоставления персонала.

2 июня был утвержден меморандум по реализации концепции обеления отрасли предоставления персонала¹¹. Он закрепляет порядок превентивного взаимодействия налоговых органов и бизнеса, позволяющий устранять налоговые риски, а также содержит обязательные положения договора предоставления персонала и портрет идеального партнера – компании по найму¹². По сути, речь идет о внедрении деловой практики, комфортной и налоговым органам, и заказчикам. В этом смысле такой меморандум близок по значению к отжившим хартиям.

Однако новшество в том, что предусмотрено проведение в течение года с 1 сентября 2026 г. среди отобранных компаний эксперимента, когда заказчик услуг по предоставлению персонала по договоренности с исполнителем будет одну часть оплаты направлять на банковский счет исполнителя, а другую, условно соответствующую сумме НДФЛ с доходов предоставленного персонала, социальных налогов, НДС и др., – на его ЕНС. Это напоминает активно обсуждавшуюся ранее идею введения НДС-счетов¹³. Она не была реализована, в том числе потому, что не было необходимой инфраструктуры – системы ЕНС. Если эксперимент с «условно-досрочным» удержанием НДФЛ и других налогов окажется удачным (а это далеко не очевидно из-за системных проблем с ЕНС¹⁴), не исключено, что и идея НДС-счетов будет реанимирована.