К вопросу об административном порядке разрешения налоговых споров в Соединенных Штатах Америки
С 1 января 2009 г. в Российской Федерации устанавливается обязательный порядок административного обжалования решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. Такое решение может быть обжаловано в судебном порядке только после обжалования в вышестоящем налоговом органе. В этой связи интересно рассмотреть опыт Соединенных Штатов Америки в сфере применения административного порядка разрешения налоговых споров
Административный порядок разрешения налоговых споров успешно применяется в США уже на протяжении 70 лет, несмотря на то что процедура административного обжалования решений налоговых органов не получила законодательного закрепления. Этот порядок имеет свои особенности и является достаточно эффективным и наиболее приемлемым для большинства американских налогоплательщиков. Об эффективности и важности данного порядка свидетельствует тот факт, что более 85% налоговых споров, рассматриваемых в административном порядке, удается разрешить еще на уровне налогового органа – Службы внутренних доходов США.
Общие положения
Основанием для рассмотрения спора в административном порядке служит несогласие налогоплательщика с выводами налоговых органов, сделанных в результате налоговой проверки. Важно отметить, что налогоплательщик вправе обжаловать решение налогового органа как в административном, так и в судебном порядке. Однако Кодекс внутренних доходов США устанавливает правило, согласно которому возмещаемые судебные издержки подлежат существенному уменьшению, если налогоплательщик не использовал средства административной защиты своих прав. Отказ налогоплательщика от использования административного порядка разрешения налогового спора может толковаться как отказ от сотрудничества с налоговым органом. В таком случае в суде на налогоплательщика будет возложена обязанность по доказыванию своей невиновности.
В случае несогласия с решением или действиями (бездействием) должностного лица налогового органа налогоплательщик вправе обратиться с заявлением к вышестоящему должностному лицу [ сноска 1 ] . Однако вышестоящее должностное лицо обладает ограниченными полномочиями по пересмотру решения налогового органа и осуществляет в основном лишь функции по контролю и надзору за действиями нижестоящих должностных лиц. Поэтому решение налогового органа может быть обжаловано путем обращения в Управление по рассмотрению жалоб Службы внутренних доходов (Appeals Office of IRS), которое является ее самостоятельным и независимым подразделением.
Важно обратить внимание на тот факт, что рассмотрение налогового спора в Управлении по рассмотрению жалоб не требует больших временных и денежных затрат и выступает эффективной альтернативой судебному разбирательству. Должностные лица Управления обладают широкими полномочиями по рассмотрению спора и в случае необходимости вправе заключить соглашение с налогоплательщиком. Если первоначально административное подразделение Службы внутренних доходов включало менее 50 служащих и рассматривало около 5000 дел ежегодно, то на сегодняшний день Управление насчитывает более 1800 служащих и ежегодно рассматривает около 80 000 дел.
Особенности процедуры административного производства при рассмотрении налоговых споров
Процедура рассмотрения налогового спора в административном порядке регулируется актами Службы внутренних доходов. Рассмотрим более подробно все этапы процедуры разрешения спора в административном порядке.
По результатам налоговой проверки Служба внутренних доходов направляет налогоплательщику уведомление с указанием конкретных мер по привлечению налогоплательщика к ответственности. В случае несогласия с фактами, изложенными в уведомлении, а также с выводами налогового органа налогоплательщик вправе в течение 30 дней представить письменное возражение на указанное решение. Возражение подается в вынесший уведомление налоговый орган. Можно сказать, что подача возражения является началом процедуры рассмотрения налогового спора в административном порядке. Подача возражения не приостанавливает начисление пеней на сумму недоимки и штрафов.
Налоговый орган обязан направить полученное возражение со всеми материалами дела в Управление по рассмотрению жалоб. Управление принимает материалы дела и назначает слушание в течение 90 дней со дня подачи возражения в налоговый орган. Если по истечении указанного срока Управление не приняло материалы к рассмотрению и не связалось с налогоплательщиком, то налогоплательщик вправе обратиться в налоговый орган с целью определить точную дату рассмотрения дела. Управление обязано сообщить налогоплательщику координаты связи с должностным лицом, назначенным для рассмотрения дела. Срок рассмотрения дела в административном порядке не ограничен и в зависимости от сложности дела может длиться от 90 дней до года.
Как правило, процедура рассмотрения дела носит неформальный характер. Дело рассматривается должностным лицом Управления в зале заседания при участии налогоплательщика или его уполномоченного представителя. Только адвокаты, независимые дипломированные аудиторы и зарегистрированные в установленном порядке представители могут представлять интересы налогоплательщика в Управлении. Иные лица могут выступать только в качестве свидетелей. Дача свидетельских показаний под присягой не требуется, протокол заседания не ведется. Однако факты, на которые ссылается налогоплательщик, должны подтверждаться заявлением об ответственности за дачу ложных показаний. Допускается рассмотрение дела при помощи телефонных переговоров или почтовой переписки.
При разрешении спора в административном порядке Управление учитывает возможные риски и сложности рассмотрения дела в судебных инстанциях. Должностное лицо рассматривает дело на основании законов, актов Министерства финансов США и Службы внутренних доходов. Согласно общему правилу должностное лицо при принятии решения не связано судебными прецедентами. Принимая во внимание вероятный результат судебного разбирательства и связанные с ним расходы, должностное лицо Управления может предложить решение спорного вопроса, выгодное как для налогоплательщика, так и для налогового органа. То есть целью рассмотрения дела является справедливое и беспристрастное разрешение налогового спора, не прибегая к судебному производству.
Налогоплательщик, участвующий в рассмотрении дела, вправе представить свои предложения по урегулированию спорных налоговых вопросов. Если должностное лицо отклоняет некоторые предложения налогоплательщика, то оно обязано указать доводы, по которым отвергаются те или иные предложения, а также составить компромиссное решение с учетом принятых предложений.
Виды итоговых соглашений
Итоговым этапом процедуры рассмотрения налогового спора в административном порядке является принятие решения в форме соглашения об урегулировании спорных вопросов (Settlement agreement). Существуют четыре вида соглашений.
1. Форма 870 – это соглашение, согласно которому налоговый орган осуществляет взыскание недоимки, пеней и штрафов в размере суммы, признанной налогоплательщиком за определенный налоговый период. Налогоплательщик, подписавший соглашение, не может оспорить решение налогового органа в Налоговом суде. Однако после оплаты суммы, указанной в соглашении, налогоплательщик сохраняет право на возврат сумм излишне взысканного налога, пеней и штрафов. Решение о возврате может быть принято только после рассмотрения дела в федеральном окружном суде или Претензионном суде США. Согласно Форме 870 налоговый орган сохраняет право позже в отдельном порядке произвести взыскание неоплаченных налогов за рамками согласованной суммы.
2. Форма 870-AD – это соглашение, предусматривающее положение об отказе налогоплательщика от права на возврат сумм излишне взысканного налога, пеней и штрафов взамен на обязательство налогового органа не осуществлять взыскание неоплаченных налогов за рамками согласованной суммы. Исключение составляют случаи мошенничества, сокрытия документов и введения в заблуждение налогового органа относительно существенных фактов.
3. Заключительное соглашение – это официальный договор между налогоплательщиком и налоговым органом, направленный на установление, изменение или прекращение прав и обязанностей сторон. В связи с тем, что данное соглашение имеет обязательную силу, оно является предметом контроля со стороны вышестоящих должностных лиц налогового органа. Обычно Служба внутренних доходов выступает против заключения соглашений такого вида. Только Заключительное соглашение (Closing Agreement) является окончательным решением, обязательным как для налогового органа, так и для налогоплательщика.
4. Дополнительное соглашение – это такой вид соглашения, который не имеет обязательной силы, однако может использоваться для согласования спорных вопросов, не являющихся основными при рассмотрении дела. Например, соглашение относительно способов определения налоговой базы по определенному налогу.
Если соглашение не достигнуто...
Если в ходе рассмотрения дела Управление или налогоплательщик приходят к выводу о невозможности достижения соглашения, то процедура рассмотрения дела в административном порядке прекращается. Налогоплательщику направляется уведомление об уплате недоимки, а также соответствующих пеней и штрафов [Notice of Deficiency (90-day letter)], предоставляющее возможность обжаловать решение налогового органа в судебном порядке в течение 90 дней. Уведомление также направляется, если налогоплательщик отказывается от административного порядка разрешения налогового спора.
В заключение отметим, что опыт применения административного порядка разрешения налоговых споров в США заслуживает внимания, потому что рассмотренные особенности процедуры административного производства, экономия времени и денежных средств налогоплательщика позволяют сделать вывод, что такой подход максимально учитывает интересы и налогоплательщика, и государства.
[ сноска 1 ] IRS: Publication 5 (Rev. 01-1999), Catalog Number 46074I
Ключевые слова: обжалование, досудебное урегулирование, зарубежный опыт, налоговый спор, Налоговый суд США, решение налогового органа
