О результатах и перспективах реформирования НДС

Ю.М. Лермонтов, 

Налогу на добавленную стоимость традиционно уделяется особое внимание при формулировании мер в области налоговой политики, так как данный налог является основным источником доходов федерального бюджета, и в силу этого обстоятельства любые проблемы с его администрированием чрезвычайно чувствительны как для государства, так и для налогоплательщиков. В статье рассматриваются отдельные результаты проведенной в рамках налоговой реформы результаты модернизации налога на добавленную стоимость, оцениваются перспективы его дальнейшего реформирования.

О роли НДС в бюджетной системе РФ

Налог на добавленную стоимость является основным источником доходов федерального бюджета (см. таблицу).

В рамках проводимой налоговой реформы НДС модернизация налога проводилась по следующим направлениям:

— приближение основных понятий и структуры законодательства о налоге на добавленную стоимость к международным требованиям (введение понятий места реализации товаров и услуг, нулевой ставки, прочих стандартных для НДС технических понятий);

— включение в число налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей;

— введение режима освобождения от обязанностей налогоплательщика НДС;

— переход к взиманию НДС на основании метода начислений, когда как момент возникновения налоговых обязательств, так и момент возникновения права на налоговый вычет определяется как наиболее ранний из трех моментов — получение (выставление) счета-фактуры, получение (осуществление) оплаты, отгрузка (получение) товара;

— переход к единым территориальным правилам при взимании НДС — предлагалось перейти на взимание данного налога по ставкам страны назначения товаров вне зависимости от страны внешнеторгового партнера (до реформы НДС во внешней торговле со странами СНГ взимался по ставкам страны происхождения товаров);

— переход к предоставлению права на налоговый вычет при осуществлении капитального строительства в момент осуществления соответствующих расходов и отказа от принятия к вычету указанных сумм в момент постановки на учет соответствующих объектов основных средств (в 1990-х годах действовал порядок, предполагающий своеобразное «амортизирование» сумм НДС, уплаченных поставщикам и подрядчикам при осуществлении капитального строительства, в части их принятия к вычету);

— переход к заявительному порядку возмещения НДС и единой налоговой декларации операциям, облагаемым по ставке 0%, и прочим операциям.

Таблица

Поступление НДС в бюджетную систему Российской Федерации в 2004–2006 годах

Указанные нововведения были реализованы на протяжении периода проведения налоговой реформы.

Среди последних нововведений необходимо отметить следующие.

В соответствии с Федеральным законом от 22.07.2005 № 119-ФЗ (далее — Закон № 119-ФЗ) с 2006 года вступили в действие такие важные нормы, касающиеся НДС, как переход на обязательное определение даты возникновения обязанности по уплате этого налога всеми налогоплательщиками по методу начисления, принятие к вычету налога, уплаченного поставщикам при осуществлении капитального строительства по мере осуществления затрат до завершения строительства, освобождение от налогообложения авансовых платежей при экспорте товаров и некоторые другие.

Кроме того, в соответствии с Законом № 119-ФЗ с 1 января 2007 года изменен порядок возмещения НДС, уплаченного по материальным ресурсам экспортерами, при налогообложении по нулевой ставке. В частности, вводится единый порядок начисления и принятия к вычету налога как при операциях по реализации товаров (работ, услуг) на внутреннем рынке, так и при реализации товаров, облагаемых по нулевой ставке. Одновременно отменяется требование о представлении отдельной налоговой декларации по операциям, облагаемым по нулевой ставке.

Подобные нововведения представляют собой попытку решить существующую в настоящее время и вызывающую многочисленные жалобы налогоплательщиков проблему систематической задержки в возмещении экспортерам сумм налога, уплаченным при производстве (приобретении) экспортируемой продукции.

Также среди изменений налогового законодательства, связанных с налогом на добавленную стоимость, необходимо отметить следующие:

— с 2007 года при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг уплата налога на добавленную стоимость производится платежным поручением на перечисление денежных средств;

— с 2008 года будет увеличена до одного квартала продолжительность налогового периода по НДС.

На текущем этапе основные проблемы администрирования НДС лежат не в плоскости законодательства о налогах и сборах, а в сфере  методов налогового администрирования, порядка регистрации лиц в качестве налогоплательщика НДС и налогового контроля.

В настоящее время к числу наиболее значимых перспективных направлений реформирования НДС можно отнести следующие.

Во-первых, упорядочение возмещения НДС из бюджета при применении нулевой налоговой ставки.

Здесь необходимо отметить, что возмещение НДС при превышении сумм налоговых вычетов над суммами начисленного НДС является ключевым для обеспечения эффективности функционирования налога. Без эффективно функционирующей системы возмещения НДС, основанного на классической зачетной схеме исчисления и уплаты, налог создает значительные искажения для отдельных групп налогоплательщиков, которые влекут за собой существенные издержки, связанные с исполнением законодательства о налогах и сборах. Невозможность получения налогоплательщиками, полностью исполняющими требования налогового законодательства, возмещения из бюджета сумм превышения уплаченного НДС над начисленным приводит к значительной потере ресурсов налогоплательщиков, что в свою очередь создает стимулы к оптимизации затрат с точки зрения уплачиваемого поставщикам налога, а также подрывает конкурентоспособность экспортно-ориентированных секторов экономики.

В то же время возмещение значительных сумм налога из бюджета создает возможности для злоупотреблений как со стороны налогоплательщиков, так и со стороны налоговых органов.

С 1 января 2007 года осуществлен переход к уведомительному порядку возмещения НДС, при котором не предполагается обязательное представление в налоговые органы отдельной налоговой декларации при реализации товаров с применением налоговой ставки 0%. Этот порядок не предполагает освобождения налогоплательщика от представления документов, обосновывающих право на применение нулевой ставки, однако в соответствии с этим порядком документы должны представляться не каждый раз по окончании налогового периода. Налоговые органы вправе проводить камеральную проверку, в ходе которой такие документы должны быть представлены.

В целях дальнейшего совершенствования процедур возмещения НДС из бюджета при применении нулевой налоговой ставки в настоящее время в профессиональных кругах обсуждается вопрос о составе перечня документов, подтверждающих право на применение нулевой ставки, имея в виду, что право на применение нулевой ставки налогоплательщику дает факт потребления товаров за пределами Российской Федерации, то есть для подтверждения применения нулевой ставки необходимо прежде всего подтвердить факт вывоза товара за пределы таможенной территории России в режиме экспорта, что означает сокращение соответствующего перечня документов. В то же  время представляется, что такое решение возможно только после апробации и внедрения автоматизированных информационных методов налогового контроля (например, введение специального реестра таможенных деклараций, представление которого экспортерами допускается при вывозе товаров и который должен содержать сведения о фактически вывезенных товарах с отметками таможенных органов в установленном порядке, то есть отказ от обязательного представления всех таможенных деклараций с отметками таможенных органов).

Во-вторых, введение системы регистрации лиц в качестве налогоплательщиков НДС.

Суть регистрации лиц в качестве налогоплательщиков НДС состоит в том, что организации и индивидуальные предприниматели не будут по умолчанию признаваться налогоплательщиками НДС с момента государственной регистрации. Возможно создание отдельной системы регистрации лиц в качестве налогоплательщиков НДС, в рамках которой лицам будут присваиваться отдельные идентификационные номера налогоплательщиков НДС, в обязательном порядке указываемые на счете-фактуре.

Представляется целесообразным, чтобы реестр налогоплательщиков НДС был размещен в общедоступных информационных ресурсах (например, в сети Интернет).

В то же время видится необходимым, чтобы регистрация в качестве налогоплательщиков НДС была обязательной для организаций и индивидуальных предпринимателей, выручка от реализации товаров (работ, услуг) которых превышает некоторую законодательно установленную величину. Представляется, что такая величина может быть установлена в пределах применяющихся в настоящее время критериев освобождения от обязанностей налогоплательщика НДС, а также критериев выручки от реализации, дающих право на применение упрощенной системы налогообложения.

Вместе с тем для налогоплательщиков, объем выручки которых составляет величину, не превышающую установленный предельный объем, регистрация в качестве налогоплательщиков НДС должна являться добровольной.

Видится, что введение специальной регистрации лиц в качестве налогоплательщиков НДС позволит предотвратить возникновение случаев, имеющих место в настоящее время, при которых в случае выявления в результате налоговой проверки факта предъявления покупателю лицом, не являющимся налогоплательщиком (освобожденным от налогообложения), НДС при реализации товаров (работ, услуг) налоговые органы отказывают покупателю в праве на применение соответствующего налогового вычета.

При этом инструмент регистрации налогоплательщиков НДС должен позволять проводить дополнительную проверку достоверности сведений, представляемых налогоплательщиком (о своем местонахождении, учредителях, руководстве) с целью недопущения неправомерной ликвидации без выполнения налоговых обязательств.

В-третьих, внедрение современных автоматизированных методов налогового контроля НДС.

В рамках данной задачи необходимо обеспечить налоговые органы информацией о пересечении границы товарами, вывозимыми в режиме экспорта, а также обеспечить более оперативный и эффективный обмен информационными потоками с финансово-кредитными учреждениями. Заметим также, что введение в действие подобной автоматизированной системы позволит значительно снизить нагрузку на налогоплательщиков с точки зрения представляемых документов, обосновывающих право на применение нулевой налоговой ставки.

Ключевые слова: налоговая реформа, НДС, налоговый контроль