НДС всегда в цене?

В.М. Зарипов, 

Как правило, журнальные статьи содержат авторские оценки, советы и предложения по решению тех или иных проблем. Задача настоящей статьи — выявить и правильно поставить вопросы, ответы на которые помогут решить множество других проблем, связанных с НДС.

История и факты

Налог на добавленную стоимость введен в российскую систему налогов в 1992 году в соответствии с Законом РФ «О налоге на добавленную стоимость» как форма изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров (работ, услуг) и материальными затратами, отнесенными на издержки производства и обращения. При этом для исчисления НДС используется особый метод: в расчетных документах на реализуемые товары (работы, услуги) сумма НДС указывается отдельной строкой, а подлежащая взносу в бюджет определяется как разница между суммами НДС, полученного от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами НДС, фактически уплаченными поставщикам за поступившие (принятые к учету) материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения. С 2001 года Закон РФ «О налоге на добавленную стоимость» утратил силу, однако его основные положения воспроизведены в главе 21 НК РФ и продолжают действовать.

С 1 января 2007 года пункт 4 статьи 168 НК РФ дополнен следующим абзацем: «Сумма налога, предъявляемая налогоплательщиком покупателю товаров (работ, услуг), имущественных прав, уплачивается налогоплательщику на основании платежного поручения на перечисление денежных средств при осуществлении товарообменных операций, зачетов взаимных требований, при использовании в расчетах ценных бумаг» (Федеральный закон от 27.07.2005 № 119-ФЗ). Тем самым участникам хозяйственного оборота в определенных случаях императивно предписывается использовать определенную форму расчетов.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 «Сумма налога, предъявляемая продавцом покупателю» НК РФ при реализации товаров налогоплательщик дополнительно к цене реализуемых товаров обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров соответствующую сумму налога. Согласно распространенному мнению, данная норма означает, что сумма НДС уплачивается покупателем сверх цены товара в качестве самостоятельного платежа.

Из законодательного определения налога (ст. 8 НК РФ) и порядка исполнения обязанности уплаты налога (ст. 45 НК РФ) можно сделать вывод, что налог — это денежные средства, уплачиваемые в бюджетную систему Российской Федерации, а не перечисляемые покупателем продавцу за товар. В абзаце 1 пункта 1 статьи 7 «Порядок исчисления налога» Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» установлено, что товары реализуются по ценам, увеличенным на сумму налога на добавленную стоимость. Рассматривая отношения по оплате НДС продавцу, в том числе при неденежных формах расчетов, как гражданско-правовые, в Постановлении от 20.02.2001 № 3-П Конституционный Суд РФ указал на недопустимость смешения публичных и частно-правовых начал. В этом же решении, а также в определениях от 04.11.2004 № 324-О, от 18.04.2006 № 87-О и от 16.11.2006 № 467-О Конституционный Суд РФ упоминает об уплате налога в составе цены.

Проблемные ситуации

На почве существующей неясности вопроса о соотношении цены и НДС появляются предложения о введении НДС-счетов; многочисленные практические проблемы и  споры возникают в отношениях не только с налоговыми органами, но и с контрагентами.

Распространена ситуация, когда стороны договорились о цене, но в момент оформления документов возникает вопрос, входит ли в цену сумма налога на добавленную стоимость. Как правило, продавец настаивает на уплате НДС сверх оговоренной суммы, а покупатель рассматривает такую ситуацию как введение его в заблуждение.

Нередки случаи, когда в рекламе цена товара или услуги указана без информации о НДС и других налогах или когда информация о них недоступна потребителю рекламы (мелкий шрифт, скороговорка и т. п.). При оплате покупатель оказывается перед фактом, что цена в итоге выше на сумму НДС. Ссылки на НДС используются и как способ незаметного повышения цен [ сноска 1 ] .

Не во всех случаях на момент заключения договора и согласования цены можно сделать однозначный вывод, облагается ли реализация данного товара налогом на добавленную стоимость, а если облагается, то по каким ставкам (пример — известные решения ВАС РФ 2006 года о налогообложении транспортировки экспортируемых товаров). Как следствие — завышение или занижение уплачиваемых сумм, нестабильность договорных отношений и появление исков о взыскании НДС с контрагента.

При начислении процентов, пеней, штрафов и других видов неустоек за просрочку оплаты товара суды исключают из расчетов сумму НДС. Однако продавцы обязаны заплатить НДС в бюджет в момент отгрузки товара, а не в момент оплаты покупателем, как обязаны и своевременно оплачивать товары, приобретаемые у других продавцов. Вследствие этого при нарушении сроков оплаты продавцы не могут в полной мере компенсировать свои потери в связи с вынужденным отвлечением оборотных средств на период просрочки.

Вопросы знатокам

В связи с изложенным возникает множество вопросов, требующих внимания ученых и практиков.

1. Является ли налогом сумма НДС, выделяемая в расчетных документах на оплату товаров, или следует считать, что эта сумма — специально выделяемая и условно именуемая налогом часть цены?

2. Корректна ли формулировка пункта 1 статьи 168 НК РФ по сравнению с абзацем 1 пункта 1 статьи 7 Закона РФ «О налоге на добавленную стоимость» в плане соотношения цены и НДС, соответствует ли такая формулировка Конституции РФ?

3. Можно ли квалифицировать рекламу с указанием цены товара без сведений о включении в нее НДС или в случае недоступности таких сведений потребителям как ненадлежащую?

4. Правильно ли считать, что если в договоре не указана сумма НДС, то в целях сохранения определенности отношений она должна быть рассчитана сторонами в пределах оговоренной цены?

5. Как расценивать споры о взыскании НДС с контрагента — как относящиеся к гражданско-правовому или к административному праву и на каких нормах права основаны иски в таких случаях, допустимы ли такие споры с точки зрения соответствия Конституции РФ?

6. Каким образом (по какой ставке) должен быть исчислен и уплачен экспортером НДС в бюджет, если экспорт товаров в итоге не подтвержден?

7. Соответствует ли статье 2 НК РФ и Конституции РФ установленная с 1 января 2007 года обязанность покупателей при использовании неденежных форм расчетов перечислять продавцу сумму НДС на основании платежного поручения?

8. Следует ли норму абзаца второго пункта 4 статьи 168 НК РФ считать нормой гражданского законодательства в соответствии со статьей 2 и абзацем вторым пункта 2 статьи 3 ГК РФ?

9. Правомерен ли отказ покупателю в налоговом вычете на том основании, что сумма НДС уплачена продавцу с нарушением абзаца второго пункта 4 статьи 168 НК РФ?

10. Соответствует ли законодательству практика исключения судами суммы НДС из расчетов при начислении процентов, пеней, штрафов, неустоек?

Данные вопросы стали предметом обсуждения на очередном заседании Налогового клуба в марте 2007 года. Как показала дискуссия, научно-практическое исследование поднятой темы должно быть продолжено на страницах профессиональных изданий.

Редакция опубликует наиболее интересные статьи читателей с ответами на поставленные вопросы.

[ сноска 1 ] О формах повышения цен на телерекламу с 2007 года смотрите в статье «Подорожание телерекламы спряталось за НДС» // Коммерсантъ. 2006. № 145.

Ключевые слова: реализация, сумма налога, НДС