Зачет переплаты налога: «российский или белорусский» НДС

Налоговое право России сегодня содержит достаточное количество актуальных вопросов и спорных моментов, каждый из которых демонстрирует разные грани существующей налоговой системы. Одним из таких вопросов можно признать вопрос зачета излишне уплаченной суммы налога.

Институт зачета излишне уплаченной суммы налога весьма удобен для налогоплательщика и позволяет зачесть переплаченные суммы в счет предстоящих платежей по этому или иным налогам. Такая процедура позволяет оптимизировать налоговые затраты, четко распределяя только необходимые суммы на уплату конкретных налогов.

Однако, как и в любом другом экономическом вопросе, в положительном исходе конкретной ситуации заинтересованы обе стороны отношений, и интересы эти противоположны. Но особенность налоговых правоотношений состоит в том, что они базируются на принципе публичности и одной стороной налоговых отношений всегда является государство, определяющее через императивные нормы Налогового кодекса РФ правила поведения налогоплательщиков. Это позволяет говорить о безусловном неравенстве сторон в налоговом отношении.

Казалось бы, в таком случае политика налоговых органов, в том числе и толкование ими норм закона, должна быть направлена на сбалансированность ситуации, а не на конкуренцию государства и его граждан. Однако это не так, и шаги по улучшению положения вещей очень робкие и медленные (одним из таковых можно считать принятие изменений в часть первую НК РФ).

 Возвращаясь к истокам финансово-правовой мысли, стоит напомнить, что для государства первичны расходы, а не доходы. Именно этот ключевой тезис и должен определять всю политику государства, в том числе и в налоговой сфере. Забота о налогоплательщиках и строгое соблюдение закона, максимальное удобство налогового администрирования для налогоплательщиков — вот цели, достижение которых наряду с контролем должно быть основой работы налоговых органов.

Рассмотренная нами конкретная ситуация указывает на необходимость смены налоговой политики в целом. Федеральная налоговая служба РФ выпустила письмо от 08.08.2006 № ШТ-6-03/780@ «Разъяснения по отдельным вопросам, связанным с применением Соглашения о принципах взимания косвенных налогов при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, заключенного между Правительствами Российской Федерации и Республики Беларусь» (далее — Соглашение), в котором рассмотрен ряд спорных вопросов. Рассмотрим вопрос № 4, касающийся зачета переплаты НДС и (или) направления подлежащей возмещению суммы НДС по реализованным на территории Российской Федерации товарам (работам, услугам) в счет предстоящих платежей и погашения недоимки по НДС, подлежащему уплате при ввозе товаров на территорию России с территории Республики Беларусь.

На первый взгляд ситуация кажется для налогоплательщика простой: руководствуясь нормами первой части НК РФ, переплаченный налог можно спокойно зачесть в счет предстоящих платежей или погашения недоимки. Но налоговые органы трактуют данный вопрос не так однозначно.

Понятно, что Кодекс дает нам право на зачет излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей. Но столь же очевидно, что реализовать это право мы можем лишь при соблюдении соответствующих условий. Одним из них, помимо письменного заявления, является необходимость направления зачтенной суммы в тот же бюджет или внебюджетный фонд, в который была направлена излишне уплаченная сумма налога.

Именно это условие, по мнению налогового органа, и не соблюдается, если налогоплательщик хочет зачесть переплату НДС по реализованным на территории Российской Федерации товарам (работам, услугам) в счет предстоящих платежей по НДС, подлежащему уплате при ввозе товаров на территорию России с территории Белоруссии. Пикантность ситуации придает тот факт, что речь идет о двух государствах, а соответственно мы вторгаемся в сферу международного права. Между дружественными государствами существует Соглашение, которое вступило в силу 1 января 2005 года (ратифицировано Федеральным законом от 28.12.2004 № 181-ФЗ). Согласно статье 7 НК РФ при наличии международного договора применяется договор, а не Кодекс.

Неотъемлемой частью Соглашения является Положение о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее — Положение), пунктом 6 раздела 1 которого определен перечень документов, подлежащих обязательному представлению налогоплательщиком одновременно с налоговой декларацией не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет ввезенных с территории Белоруссии на территорию России товаров.

Один из документов, поименованных в данном перечне, — выписка банка (ее копия), подтверждающая фактическую уплату налогов по ввезенным товарам. Однако согласно Федеральному закону от 23.12.2004 № 174-ФЗ «О внесении изменений в Федеральный закон “О бюджетной классификации Российской Федерации” и в Бюджетный кодекс Российской Федерации» код бюджетный классификации (далее — КБК), применявшийся по НДС на товары, ввозимые на территорию РФ, в части товаров, ввозимых из Республики Беларусь, в 2006 году изменился. В связи с этим зачет переплаты НДС в счет предстоящих платежей или погашения недоимки по НДС, подлежащему уплате при ввозе товаров на территорию Российской Федерации с территории Республики Беларусь, по мнению ФНС России, невозможен.

Такой вывод ставит крест не только на правах налогоплательщиков, попавших в данную ситуацию, но и на правах всех налогоплательщиков в будущем в случае смены любого КБК.

Изложенная позиция ФНС России представляется крайне спорной. Для правильного толкования сложившейся ситуации следует рассмотреть Соглашение. Поскольку оно не определяет термин «уплата налога», термин следует понимать так, как он прописан в НК РФ. Косвенно об этом свидетельствует то, что понятие «налогоплательщики» Соглашение также не определяет, давая лишь отсылку на национальное законодательство той или иной страны.

Заметим, что Кодекс под уплатой налога понимает в том числе и зачет излишне уплаченных сумм налога (п. 2 ст. 45 НК РФ). Отсюда следует, что зачет переплаты налога можно рассматривать как фактическую уплату налога для целей Соглашения. Это означает, что зачет «белорусского» НДС проводится в соответствии со статьей 78 НК РФ, а поскольку и внутренний НДС, и «белорусский» полностью поступает в федеральный бюджет, их зачет возможен согласно пункту 5 статьи 78 Кодекса.

Если заглянуть в ближайшее будущее, мы увидим, что с 1 января 2007 года вступает в  силу Федеральный закон от 27.07.2006 № 137-ФЗ «О внесении изменений в часть первую и часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования», который изменяет положения о зачете излишне уплаченной суммы налога.

В первую очередь следует отметить, что отпадет условие о необходимости направления зачтенной суммы в тот же бюджет или внебюджетный фонд, в который была направлена излишне уплаченная сумма налога. Это является следствием замены термина «бюджет» на термин «бюджетная система» и отмены термина «внебюджетный фонд». Как указывает пункт 1 статьи 78 НК РФ в редакции Федерального закона №137-ФЗ, зачет сумм излишне уплаченных федеральных налогов и сборов, региональных и местных налогов проводится по соответствующим видам налогов и сборов, а также пеням, начисленным по данным налогам и сборам.

В результате обязательным условием как уплаты налога, так и зачета излишне уплаченного налога будет указание номера счета Федерального казначейства и наименования банка получателя (ст. 45 НК РФ в редакции Федерального закона № 137-ФЗ).

При этом кардинально ситуация не изменится. Допустим, в случае переплаты федерального налога и возникновения ситуации с зачетом появляется возможность  зачесть переплаченный налог на счет Федерального казначейства по федеральным налогам. Но теперь этот вопрос прописан более четко, что должно снизить активность налоговых органов в отношении бессистемного и необъективного толкования налогового законодательства.

Таким образом, вопрос зачета излишней уплаты налогов, равно как и любой другой, следует разрешать исходя из системной связи нормативных правовых актов, регулирующих законодательство о налогах и сборах. Только построение четкой системы толкования налогового закона приведет к правильному развитию налоговой сферы общественных отношений, к балансу интересов сторон в налоговых отношениях.

Ключевые слова: переплата, зачет, НДС, Белоруссия