КС РФ не взял свою Бастилию
14 июля сего года — в День взятия Бастилии — Конституционный Суд РФ объявил постановление по проверке конституционности статьи 113 НК РФ.
Этот документ перевернул устоявшиеся в теории и практике правоприменения представления о целом ряде институтов.
Оказалось, что акт налоговой проверки является правоприменительным актом. Всегда же считалось, что акт проверки вообще не является актом государственного органа, поскольку содержит лишь описание фактов хозяйственной деятельности налогоплательщика и выводы рядовых сотрудников налоговой инспекции. Он не создает для проверяемого лица никаких прав или обязанностей и не может рассматриваться как ненормативный акт налогового органа.
Позиция КС РФ означает, что акт проверки сам по себе может служить предметом судебного контроля, а суды обязаны принимать и рассматривать заявления налогоплательщиков, оспаривающих такие «правоприменительные» акты.
Согласно КС РФ течение срока давности привлечения лица к ответственности за совершение налоговых правонарушений прекращается с момента оформления акта налоговой проверки.
Но как быть с закрепленными в Кодексе об административных правонарушениях и не дискутируемыми в науке административного права положениями о том, что не акт или протокол о правонарушении, а решение уполномоченного лица государственного органа должно состояться до истечения срока давности? Поставлена ли под сомнение конституционность положений УК РФ о том, что до истечения срока давности должен быть вынесен приговор суда, а не постановление следователя о привлечении в качестве обвиняемого?
КС РФ указал, что в соответствии со статьей 87 НК РФ налоговой проверкой (как камеральной, так и выездной) могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки. Однако как сопоставить это с нормой статьи 88 НК РФ, согласно которой камеральная проверка проводится в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов?
В судебной практике сформировался подход, согласно которому по результатам камеральных проверок не может быть наложено никаких санкций. Во-первых, статья 88 НК РФ вообще не предусматривает процедуры привлечения к ответственности, а согласно Конституции РФ лицо может быть подвергнуто взысканиям только в установленном законом порядке. Во-вторых, сами камеральные проверки как форма текущего контроля служат для предотвращения нарушения и не предполагают никаких взысканий.
КС РФ вскользь отметил, что «фактические обстоятельства, в связи с которыми к налогоплательщику применяются меры ответственности за совершение налоговых правонарушений в виде денежного взыскания (штрафы), устанавливаются налоговыми органами в процессе проведения мероприятий налогового контроля, одной из форм которого являются налоговые проверки — камеральные и выездные». Это «случайное высказывание», не имеющее прямого отношения к теме разбирательства, способно перевернуть всю судебную практику.
Специалисты налогового права глубоко разочарованы постановлением КС РФ. В очередной раз суд демонстрирует поверхностное знание законодательства и практики его применения, тенденциозность в разрешении вопросов, имеющих глобальное значение для экономики и права. Налицо расхождение принятого решения с заверениями в адрес инвесторов о либерализации налогового администрирования.
С.Г. Пепеляев,
