Учет в расходах необычных премий работникам
старший юрист юридической компании «Пепеляев Групп»
Описание ситуации
В целях мотивации работников Общество утвердило Программу премирования, по которой выплаты работникам осуществлялись по росту котировок акций материнской компании на бирже, при этом одним из показателей расчета вознаграждения являлся стаж работы в Обществе.
Подобные программы мотивации работников получают все большее распространение в крупных компаниях – как российских, так и зарубежных, – что свидетельствует об их эффективности. Эксперты отмечают, что опционные программы для сотрудников уже давно используются в странах с развитыми фондовыми рынками – например, в США и Великобритании.
Участие в Программе премирования оформлялось отдельным соглашением с работником, которое являлось неотъемлемой частью трудового договора. Учитывая, что выплата премии была приурочена к определенному событию – достижению акциями материнской компании конкретной цены, такие премии не были периодичными. Списки работников, имеющих право на получение премии, утверждались Обществом, но согласовывались с Советом директоров материнской компании.
Камнем преткновения в данном деле стало то, что опционы предоставлялись не на акции самого Общества, а на акции материнской компании.
Позиция налогового органа и суда первой инстанции
Суд первой инстанции поддержал доводы налогового органа и отказал в удовлетворении требований Общества в связи со следующим:
выплата премий не предусмотрена трудовыми договорами с сотрудниками, так как они выплачиваются не по решению Общества, а по решению Совета директоров материнской компании, и получение премий зависит не от результата деятельности Общества, а от результата деятельности материнской компании;
премия не связана с производственными результатами работника или предприятия в целом, поэтому расходы по ее выплате экономически необоснованны;
рост котировок акций материнской компании напрямую не связан с результатами деятельности Общества.
Позиция Общества
1. Выплата премий предусмотрена трудовыми договорами.
В соответствии со статьей 255 НК РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, премии и единовременные поощрительные начисления, предусмотренные нормами законодательства РФ, трудовыми и (или) коллективными договорами. Перечень таких расходов не ограничен (п. 25 ст. 255 НК РФ).
Представленные Обществом документы – в частности трудовые договоры и дополнительные соглашения к ним, приказы о выплате премий, соглашения о вознаграждении (неотъемлемая часть трудовых договоров), а также Положение о программе долгосрочной мотивации – свидетельствуют о том, что начисление премий производилось в соответствии с условиями трудовых договоров, имеющих ссылку на локальный нормативный акт.
Документы подписаны генеральным директором Общества.
Таким образом, все документы, служащие основанием для назначения и выплаты премий работникам, утверждены самим Обществом. Участие материнской компании Общества в подготовке ряда документов и согласовании списка работников основано на ее правах как участника Общества и не меняет юридической природы спорных расходов как премий, которые выплачиваются Обществом своим работникам на основании трудовых договоров и локальных нормативных актов.
Постановление ФАС МО от 17.06.2009 № КА-А40/4234-09
Суд исходил из того, что расходы заявителя по оплате труда своих работников направлены на получение дохода, облагаемого налогом на прибыль, так как премии к юбилейным датам и праздничным дням носят стимулирующий характер, возможность их получения работник учитывает при оценке целесообразности труда у работодателя. При этом суд со ссылкой на ст. 191 ТК РФ отметил, что работодатель имеет право устанавливать различные системы премирования, стимулирующих доплат и надбавок.
Постановление ФАС МО от 09.10.2008 № КА-А40/9421-08
Суд, руководствуясь п. 25 ст. 255 об открытом перечне вознаграждений работникам, отметил, что в трудовых договорах, заключенных Обществом с работниками со ссылкой на локальные нормативные акты Общества, прямо предусмотрена обязанность выплачивать работникам премии за многолетний добросовестный труд и в связи с юбилейными датами.
2. Если выплата работнику предусмотрена трудовым договором, действующее законодательство не устанавливает обязанности обосновывать способ ее расчета.
В процессе рассмотрения дела налоговый орган настаивал, что премии можно признать экономически обоснованными расходами, если они связаны с результатами деятельности самого Общества, причем доказать такую связь обязано Общество. В противном случае Общество лишается права учитывать данные расходы для целей налогообложения.
Между тем ни трудовое, ни налоговое законодательство РФ не устанавливают для организации-налогоплательщика обязанности подтверждать обоснованность выплаты премий работникам какими-либо финансовыми расчетами, связью между вкладом работника и достигнутыми результатами.
Результаты, успешность деятельности Общества как основание для выплаты премии могут оцениваться только самим Обществом. В данном случае показателем успешности деятельности Общества был выбран рост акций материнской компании, активы которой (в консолидированной отчетности) на 90% состоят из активов Общества. Целесообразность и рациональность такого подхода налоговый орган оценивать не вправе.
Работодатель имеет право самостоятельно устанавливать систему оплаты труда работников и обладает широкой дискрецией в установлении перечня, периодичности и размера таких выплат. Именно поэтому законодатель не устанавливает закрытого перечня выплат работникам, признаваемых расходами по налогу на прибыль, а предлагает руководствоваться лишь общим положением пункта 25 статьи 255 НК РФ.
Таким образом, главный критерий включения рассматриваемых выплат в состав расходов – закрепление их в трудовом договоре, а достижение акциями материнской компании определенной цены в данном случае – лишь условие расчета премии, выплачиваемой за работу в Обществе.
Допустимость различных систем премирования признает и судебная практика. Суды соглашаются с возможностью учета в расходах премии работникам к праздникам и юбилейным датам, если они предусмотрены трудовыми договорами (см. текст на полях, с. 68).
В дополнение к приведенным аргументам (хотя законодательство и не обязывает работодателя обосновывать размер премии, установленной трудовым договором) Общество привело данные о росте акций и финансовых показателей материнской компании и Общества.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда
Апелляционный суд удовлетворил жалобу Общества, согласившись с его доводами.
В частности, суд указал, что законодательство о налогах и сборах позволяет включать в расходы на оплату труда любые вознаграждения за труд, предусмотренные трудовым договором. Такие выплаты могут быть или поименованы в самом трудовом договоре, или выплачиваться на основании локального нормативного акта, на который есть ссылка в трудовом договоре.
Для учета премий в составе расходов необходимо и достаточно, чтобы эти выплаты были предусмотрены системой оплаты труда, что и было установлено в деле Общества.
Суд признал, что расходы на выплату премий экономически обоснованны, поскольку направлены на поощрение работников общества и повышение эффективности их труда. С этой целью работодателю предоставлено право самостоятельно устанавливать систему премирования работников (ст. 135 и 144 ТК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период). Только работодатель, владея спецификой производственного процесса, может избрать наиболее адекватную и эффективную систему премирования работников.
Суд также признал факторами, оказавшими влияние на рост акций материнской компании, эффективные результаты деятельности Общества.
Экономическая оправданность расходов на оплату труда, в том числе выплат стимулирующего характера, и их направленность на получение дохода заключается в том, что они выплачиваются в связи с участием работника в производственном процессе и в целях повышения заинтересованности работника продолжать трудовую деятельность именно в этой организации.
Постановление ФАС Московского округа
Суд кассационной инстанции отклонил жалобу налоговой инспекции, в которой, по сути, повторялись доводы, заявленные в ходе рассмотрения дела в первой и апелляционной инстанциях.
Оставляя в силе постановление апелляционного суда, суд кассационной инстанции указал следующее.
Из положений Налогового кодекса РФ в совокупности с правовыми нормами трудового законодательства следует, что налогоплательщик вправе учесть в составе расходов в целях налогообложения прибыли суммы стимулирующего и (или) компенсирующего характера, выплачиваемые работникам, если такие выплаты предусмотрены коллективным и (или) трудовым договорами, а также локальными нормативными актами организаций.
В совокупности трудовые договоры, дополнительные соглашения к ним, приказы о выплате премий, а также соглашения о вознаграждении как неотъемлемая часть трудовых договоров свидетельствуют о том, что начисление премий производилось в соответствии с условиями трудовых договоров и Положением о Программе долгосрочной мотивации.
Таким образом, спорные выплаты произведены в связи с выполнением работниками трудовых функций и входят в установленную Обществом систему оплаты труда.
Независимо от того, что в Положении под Советом директоров, определяющим премируемых сотрудников Общества и условия предоставления вознаграждений, понимается Совет директоров материнской компании, фактически выплату премий осуществляло Общество из собственных средств.
Налоговый орган не опроверг утверждения Общества, что выплата вознаграждений носила производственный характер и была направлена на стимулирование деловой активности сотрудников, что в конечном счете сказалось на росте производственных показателей Общества.
Спорные премии выплачены работникам на основании трудовых договоров и локального нормативного акта в соответствии с решениями руководства Общества, носят поощрительно-стимулирующий характер и правомерно отнесены Обществом к расходам, предусмотренным статьей 255 НК РФ.
Уроки судебного дела
Основной вопрос, который предстояло решить судам, – вопрос экономической оправданности расходов на выплаты премий. Дело осложнялось тем, что основанием для выплаты вознаграждения являлся рост акций материнской компании, а не самого Общества. Кроме того, Совет директоров материнской компании действительно участвовал в принятии решений о выплате вознаграждения, хотя его роль заключалась в согласовании.
Самый значимый вывод данного дела: если выплаты работникам, в том числе стимулирующие, предусмотрены трудовым договором или локальным актом, к которому отсылает трудовой договор, они являются экономически оправданными. Налоговое законодательство позволяет включать в расходы как премии за производственные результаты (п. 2 ст. 255 НК РФ), так и другие виды расходов в пользу работника, предусмотренных трудовым договором (п. 25 НК РФ). И в этом случае не нужно обосновывать расчет и размер таких выплат, как не нужно обосновывать, например, размер заработной платы работнику – достаточно того, что он установлен трудовым договором. В обоснование своей позиции Общество делало акцент именно на пункте 25 статьи 255 НК РФ, тогда как налоговый орган пытался оспорить как раз правомерность такого обоснования.
Даже если говорить о производственных премиях, то на практике зачастую размер премии определяется в приказе работодателя по его усмотрению – например, несмотря на то, что Иванову И.И. выплачивается 5 тыс. руб., а Петрову П.П. – 10 тыс. руб., проверяющим обычно достаточно того, что размеры этих премий установлены приказом. Как правило, при этом не возникает вопроса об обосновании размера выплачиваемых сумм.
В данном деле зависимость выплат от роста цены акций являлась способом расчета премии. Вместо этого Общество могло установить, к примеру, фиксированный размер премий1.
J.S. Alexandrova
Deductibility of atypical employee bonuses
Point at issue: Deductibility for profit tax of payments to employees relating to an increase in the quoted price of the parent company’s shares.
Main lesson of this case: The main criterion for deductibility of payments to employees is whether these payments are stipulated in the employment contract or local regulations.
