Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации
Вот уже 16-й год эта тематика обсуждается на конференции
|
XVI Международная научно-практическая конференция 12 – 13 апреля 2019 г. Юридический факультет МГУ им. М.В. Ломоносова Организаторы: - журнал «Налоговед» Экспертная поддержка - юридическая компания «Пепеляев Групп» |
Козлова Н.В., зам. декана юридического факультета МГУ по научной работе, профессор, д-р юрид. наук, приветствовала всех участников и пригласила присоединиться и к другим конференциям факультета. Напомнив о возможности Университета предлагать законодателю изменения в действующее регулирование, она предложила собравшимся при обсуждении докладов учитывать такую возможность.
Ивлиева М.Ф., канд. юрид. наук, зав. кафедрой финансового права, руководитель НОЦ «Финансы и право» МГУ им. М.В. Ломоносова, пожелала участникам плодотворной и интересной работы и пригласила на традиционную Московскую юридическую неделю в ноябре, которая в этом году будет посвящена профессору И.Х. Озерову.
Пепеляев С.Г., канд. юрид. наук, главный редактор журнала «Налоговед», обратил внимание на предоставленную факультетом возможность, чтобы довести резолюцию, которая формируется по итогам работы конференции, до как можно большего круга заинтересованных лиц. Он также представил книги по налоговому праву, вышедшие в 2018 г. – истекший период 2019 г.
Тематическая сессия № 1
Конституционные пределы ответственности налоговых агентов
Налоговые агенты в системе межгосударственных налоговых отношений рассмотрела Хаванова И.А, д-р юрид. наук, профессор Департамента налоговой политики и таможенно-тарифного регулирования Финансового университета при Правительстве РФ. За основу было взято отказное Определение КС РФ от 27.02.2017 № 526-О по жалобе АО «Кредит Европа Банк».
Суд сохранил позицию ВАС РФ 2013 г. – заметила выступающая - и добавил, что «сами по себе оспариваемые заявителем нормы не приводят к нарушению». Но опираясь на конституционные принципы, Суд мог бы высказать позицию о концепции единого налогоплательщика – посетовала она. Мы должны исходить из позитивной экономической динамики лица (экономического субъекта): если у него «уже нет сил тащить телегу налогового бремени», то нагружать его еще нельзя.
Сейчас Госдума рассматривает законопроект, в котором предусмотрены основания для отказа в применении международного налогового соглашения, с их учетом можно предположить, что бремя ответственности ляжет на налогового агента. По мнению докладчика, для налогового агента стоит создать в НК РФ специальную конструкцию по типу КИК с соблюдением принципов налогообложения с четким экономическим и правовым содержанием. Такая конструкция должна ответить на вопросы о соотношении налогоплательщика и налогового агента, о разграничении ответственности и т.д.
Обсуждать Определение КС РФ № 526-О в части возможности взыскания с налогового агента налога, не удержанного при выплате иностранной организации, продолжила Килинкарова Е.В., канд. юрид. наук, доцент кафедры административного и финансового права Санкт-Петербургского государственного университета. По ее мнению, рассмотренная Судом ситуация – исключение из действующего правила, т.к. ответственность за уплату налога была возложена на налогового агента.
Докладчик представила данные из Отчета Европейской комиссии от 18.12.2017 об итогах применения Директивы от 16.03.2010 2010/24/EU.
По какому пути пойдет Россия – задалась вопросом выступающая. Хотелось бы увидеть сотрудничество по этому вопросу с другими странами. Если появится механизм взыскания неудержанного налога с иностранного налогоплательщика, то обсуждаемые выводы КС РФ не будут применимы – заметила она.
Можно пойти и другим путем - развивая гражданско-правовые механизмы взыскания суммы налога с контрагента. Важно соблюдать чистоту юридических конструкций и ответить на вопрос: готовы ли мы и должны ли отказаться от взыскания налога с агента здесь и сейчас, применив имеющиеся инструменты международного сотрудничества для взыскания налога с иностранного налогоплательщика.
По вопросу о возможности дифференциации ставки налога в зависимости от получателя поделился мнением Мачехин В.А., канд. юрид. наук, доцент кафедры финансового права Московского государственного юридического университета им. О.Е. Кутафина.
Докладчик заметил, что в российском налоговом законодательстве до сих пор нет правила, в каком порядке взыскивать налог с налогового агент. Во всем мире такие правила есть и действуют, причем в ряде стран они довольно жесткие - с агентов взыскивают большие суммы штрафа. Он также заметил, что в России пока только формируется теория международного налогообложения, среди правоприменителей, в первую очередь судей и правоохранителей, есть проблемы со знанием английского языка, что негативно сказывается на практике.
По итогам выступлений состоялась оживленная дискуссия:
- не стоит ли вернуться к ранее действующей процедуре получения в налоговом органе разрешения на получение статуса налогового агента?
- как быть с принципом вины при взыскании с агента неудержанного налога?
Эти и другие вопросы стали предметом обсуждения.
По мнению, Винницкого Д.В., д-р юрид. наук, профессора, директора Института права БРИКС (Екатеринбург), есть две проблемы, связанные с самим взысканием налога с агента и с выбором ставки налога в таком случае. Предложенного в Определении КС РФ № 526-О обоснования о том, что ситуация трансграничная и есть специальный субъект, явно недостаточно.
Как быть в ситуации, какую ставку налога выбрать, если агент заявит, что он и есть бенефициарный собственник? Физические лица платят налоги по другим ставкам.
Перед КС РФ заявитель поставил конкретный запрос о соответствии Конституции РФ ст. 310 НК РФ, есть ли в ней правила, но на эти конкретные процедурные вопросы Суд не ответил. А пробелы в регулировании есть. Ссылки Суда на ранее принятые определения не сосем корректны, поскольку в них рассматривались иные ситуации и заявителями ставились перед Судом другие вопросы. Выступающий заметил, что в тексте Определения № 526-О много непонятных ссылок и оговорок, например, о том, что налогоплательщик не вправе выбирать ставку налога – можно ли признать такую ссылку, есть речь идет о налоговом агенте?
Винницкий Д.В. также представил участникам специальный доклад «Позиции Конституционного Суда РФ по вопросам практики применения антиуклонительных норм и судебных доктрин».
Он предложил рассмотреть вопрос о том, как должны соотноситься отказные определения КС РФ с его предыдущими решениями и позициями. На конкретных примерах показано, как ссылки на отказные определения КС РФ в отказных же определениях «заводят в тупик», т.к. ссылок на какие-то постановления или неотказные определения КС РФ в них отсутствуют. Бывает, что в тексте отказного определения есть ссылки на решения Суда со схожими, но все же иными, обстоятельствами. Встречаются ссылки на взаимоисключающие определения Суда. Иногда отсылки к другим актам КС РФ носят хаотичный характер, что говорит о том, что в Суде в целом есть системное понимание проблемы – заметил докладчик и с сожалением подчеркнул, что Россия катастрофически проигрывает по юридической технике построения текста судебного решения.
Интересную фразу «формулировка нормы не исключает ее конституционность» все чаще использует КС РФ. А формулировка «техническая ошибка», «иная ошибка» остается непонятной, т.к. в конституционном праве не раскрывается понятие «ошибка».
Было бы интересно провести экспертизу текстов актов КС РФ, сравнив их с текстами статей и других научных публикаций судей КС РФ, иными документами Суда – заметил выступающий. Вправе ли сотрудники аппарата Суда готовить тексты решений, а судья его принимать и подписывать. И нельзя ли в таком случае настаивать на непризнании решения Суда?
По мнению докладчика, необходимо переформатировать требования к текстам актов КС РФ.
В продолжение доклада состоялся круглый стол «Налоговыгодный транзит: от 53-го к 54.1».
Круглый стол «Налоговыгодный транзит: от 53-го к 54.1»
Участники круглого стола:
Сасов К.А., канд. юрид. наук, ведущий юрист юридической компании «Пепеляев Групп»
Попкова Ж.Г., старший преподаватель кафедры государственно-правовых дисциплин Приволжского филиала Российского государственного университета правосудия
Сосновский С.А., канд. юрид. наук, доцент Санкт-Петербургского государственного университета
Литвинова К.Ю., руководитель группы налоговой практики «Пепеляев Групп»
Модератор – Зарипов В.М., заместитель главного редактора журнала «Налоговед»
Темы для обсуждения:
- Налог на страх как плата за отсутствие правосудия
- Штрафные налоги
- Корпоративная оболочка еще существует?
- Беспредел административного пересмотра налоговых последствий сделок
Подробнее об обсуждении читайте в ближайших номерах журнала «Налоговед»
Тематическая сессия № 2
Конституционно-правовые аспекты косвенных налогов
Правовая позиция Конституционного Суда РФ о порядке восстановления авансовых вычетов по НДС, выраженная в Определении от 08.11.2018 № 2796-О, подверглась анализу и критике в двух докладах.
Шелкунов А.Д., руководитель направления по правовому сопровождению налогообложения Управления налогового и административного права Дирекции по правовым вопросам ПАО «Газпром нефть», впервые поднял вопрос на конференции год назад[1]. Теперь же он сообщил о том, что компания, не получив поддержку в арбитражных судах, обратилась в КС РФ с вопросом о конституционности лишения права налогоплательщика (покупателя) на вычет по НДС в случае авансовых платежей контрагенту (продавцу). По мнению заявителя, налицо необоснованное изъятие имущества налогоплательщика. Однако Суд не усмотрел проблемы, указав заявителю, что у него есть возможности отслеживать своих подрядчиков.
Теперь решение проблемы возможно только путем изменения (уточнения) соответствующих норм главы 21 НК РФ – сделал вывод докладчик. В европейской доктрине лишение права на вычет рассматривается как грубое нарушение природы НДС, поскольку не соблюдается принцип нейтральности. Налог для бизнеса должен быть удобен в администрировании – обратил внимание он.
Мамина И.Л., генеральный директор ООО «АКП Маминой» (Екатеринбург), обратила внимание на неочевидность «зеркальности» вычетов НДС в случае поставки в счет аванса.
В рассматриваемом Определении КС РФ не использует термин «покупатель» или «поставщик», а только – налогоплательщик, при этом речь в деле идет о поставке товара, ее сроке – заметила выступающая такую особенность. Суд ссылается на принцип зеркальности, но есть ли он в НК РФ? Кодекс установил разные правила для продавца и поставщика – ответила на вопрос спикер. Для соблюдения условий для вычета налога (сбора документов) нужно время, для покупателя и поставщика установлены разные сроки. Если бы этот принцип был установлен, НДС был бы самый простой налог в администрировании для налогоплательщиков.
Покупатель достоверно не знает о дате отгрузки до момента получения документов от поставщика – и это нормально, поскольку имеет место деятельность двух самостоятельных хозяйствующих субъектов. При этом закон требует от покупателя восстановить налог с аванса сразу, как у продавца прошла отгрузка. Совсем непонятная ситуация складывается при оказании услуг.
Налогоплательщикам ничего не остается, как переходить на электронный документооборот, оперативно коммуницировать с контрагентами – порекомендовала докладчик.
Об НДС при международной многоэтапной перевозке рассказал Дейнега Н.Н., руководитель направления по сопровождению административных споров Управления налогового и административного права Дирекции по правовым вопросам ПАО «Газпром нефть»[2].
У компании возник спор с контрагентом по поводу НДС, неуплаченного (по мнению контрагента) по общей ставке в связи с тем, что оказанную услугу по перевозке нельзя признать международной. Суды поддержали контрагента, ВС РФ не принял жалобу компании к рассмотрению. Компания готовит жалобу в КС РФ – пояснил выступающий.
В этом деле есть конституционный аспект – есть нарушение принципа равенства налогообложения, принципа взимания НДС в стране назначения, принципа законности и правовой определенности, экономического основания налога. В данном случае нормы ст. 165 НК РФ не гармонизированы с гражданским законодательством.
О другом косвенном налоге – акцизе рассказала Кудряшова Е.В., канд. юрид. наук, адвокат Адвокатской палаты Московской области, LLM. Она обратилась к пониманию сущности этого налога Конституционным Судом РФ на примере Определения от 13.03.2018 № 592-О.
Назвав его «легкомысленным», докладчик выразила надежду на то, что используемые Судом формулировки: «доходность производства», «ограничение поступления товара на рынок», «уменьшение потребления» и др. не будут применяться в правоприменительной практике.
Определять социально-экономическую сущность налога – не дело КС РФ и не тема для правовых документов. Если и братья за такую работу, то с принятием постановления, в разработке которого примут участие разные эксперты.
Из-за несовершенства законодательства об акцизах в будущем могут пострадать табачники и др. плательщики налога, и ситуация для них окажется неразрешимой с точки зрения права. Она также высказала мнение о необходимость усовершенствовать преподавание права в вузах, включив политическую составляющую налогов (в дополнение к правовой и экономической).
Тематическая сессия № 3
Торговый сбор
Конституционность норм о торговом сборе с учетом анализа американской судебной доктрины предложила оценить Братко Т.Д., налоговый консультант (Санкт-Петербург). Рассказав о выработанных Верховным Судом США критериях экономико-правовой оценки налогового платежа, она сделала вывод, что трем из четырех критериев торговый сбор, действующий в России, соответствует.
Критерии ВС США:
1) критерий необходимой налоговой связи;
2) критерий справедливого распределения доходов от налога;
3) критерий явной связи налога с публичными услугами;
4) критерий межрегиональной недискриминации.
Российский торговый сбор не отвечает лишь критерию недискриминации. Но КС РФ пока ограничился отказным Определением от 27.09.2018 № 2460-О. Между тем, размер сбора должен зависеть не от площади торгового помещения, а от интенсивности его использования – заметила выступающая. Пока же с предпринимателей взимается и торговый сбор, и единый налог, уплачиваемый по УСН - налицо двойное налогообложение. Законодателю в такой ситуации можно предложить простое решение – установить в НК РФ возможность уменьшать единый налог на сумму уплаченного торгового сбора.
Тематическая сессия № 4
Один за всех и все на одного?
Речь в этой сессии шла о субъектах оспаривания результатов налоговой проверки, и в частности о бывшем руководителе организации в случае взыскания с него недоимки последней.
Федонина Ю.В., управляющий партнер Felicity Law (Москва), пояснила, что возражения на акт налоговой проверки подписывает действующий руководитель, он же приглашается на рассмотрение акта и т.д. Но ему могут быть неинтересны налоговые проверки предыдущих периодов, в которые он еще не был руководителем, вообще не работал в организации. Поэтому возражений на акт проверки может и не быть.
В НК РФ есть норма (ст. 137) о том, что каждое лицо вправе оспорить решение налогового органа, его действия (бездействие), если, по мнению этого лица, такие акты, действия или бездействие нарушают его права. Довольно широкое определение субъекта оспаривания, заметила докладчик. Но суды такую широкую формулировку не учитывают и исходят из того, что данное право принадлежит только налогоплательщику.
КС РФ в определениях от 29.05.2018 № 1124-О и от 28.06.2018 № 1632-О также указал, что право на возражения по акту проверки предоставлено законом налогоплательщику, как проверяемому лицу.
Вместе с тем, Суду следовало сказать следующее:
- привлечение к налоговой ответственности организации не является единственным и достаточным основанием для признания ее руководителя виновным в совершении налогового правонарушения.
- возражения бывшего руководителя организации по акту налоговой проверки этой организации за период, когда это лицо ее возглавляло (в том числе, если они представлены им по собственной инициативе), приобщаются к материалам проверки и должны учитываться при принятии решения по ее итогам.
- бывшему руководителю организации должно быть предоставлено право самостоятельного досудебного и судебного обжалования решения налогового органа, принятого по итогам проверки за период, когда бывший руководитель возглавлял организацию (на случай, если организация обжалование не осуществляет или если позиция налогоплательщика не совпадает с позицией бывшего руководителя).
Рассматриваемый вопрос обострился с развитием на практике института субсидиарной ответственности и возрастающими обоснованными опасениями директоров по поводу привлечения их к уголовной ответственности. При этом вопрос находится на стыке налогового и уголовно-процессуального права, поэтому его разрешение входит в компетенцию КС РФ.
Практических вопросов взыскания недоимок организаций с руководителей и учредителей добавил Кайшев А.Е., соискатель кафедры финансового права Российского государственного университета правосудия, председатель Кочубеевского районного суда Ставропольского края.
Кустов Д.А., советник Управления конституционных основ публичного права Конституционного Суда РФ, вступил в дискуссию с некоторых пояснений о работе КС РФ.
При принятии жалобы Суд устанавливает, затрагиваются ли в деле заявителя его права. Для этого изучается фактология спора, несмотря на то, что ее может быть не видно в тексте принятого решения. Из-за роста нагрузки (примерно 30% в год) и рутины в неналоговых решениях Суда уже можно видеть отсутствие описания фабулы дела. В итоге тем, у кого есть проблема, становится сложнее защитить свои права в КС РФ.
Он также пояснил, что принятие «отказного» определения по жалобе, которая рассматривалась всеми судьями КС РФ, означает, что Суду проблема заявителя понятна и неопределенность имеет место, но доводы заявителя Суд не убедили. Причем принятия «отказного» определения не означает, что все судьи согласились «отложить проблему на потом». Сотрудниками Суда ведется постоянная работа по систематизации правовых позиций Суда, их гармонизации и исключению ошибочных ссылок. Стали формироваться обзоры практики Суда, в которые включаются важные позиции не только для граждан и юридических лиц, но и для государственных органов. Давно налажено взаимодействие с Минюстом России, в который Суд регулярно направляет справки о том, каким образом должны быть учтены принятые решения.
Вряд ли та или иная проблема может быть разрешена Судом универсальными правовыми способами – заметил докладчик. Заявителям надо сконцентрироваться не на анализе допускаемых КС РФ ошибок, а на том, какие жалобы ему будут интересны. Кроме того, физическим лицам легче обосновать нарушение своих прав, чем юридическим – заметил он. Но КС РФпланирует опубликовать на своем официальном сайте методику написания жалоб.
Модератор конференции Пепеляев С.Г. предположил, что специализация Судей КС РФ только способствовала бы улучшению работы Суда, позволила бы каждому судье по итогам года готовить доклад о состоянии законности в той или иной сфере, в том числе в налоговой.
Тематическая сессия № 5
Налогообложение физических лиц: нерешенные конституционно-правовые вопросы
В рамках сессии обсуждались два доклада:
- «Налоговые последствия деятельности физического лица, не зарегистрированного в качестве предпринимателя» - Миронова С.М., канд. юрид. наук, доцент кафедры финансового и предпринимательского права Волгоградского института управления – филиала РАНХиГС;
- «Налогообложение при получении физическим лицом в дар недвижимого имущества от другого физического лица (Определение КС РФ от 27.09.2018 № 2464-О)»[3] - Мирзоев Ю.С., генеральный директор национальной юридической компании «Митра» (Ессентуки)
Замечено, что после появления нового режима уплаты налогов самозанятыми понятие «предпринимательская деятельность» пошатнулось. Все острее стоит вопрос информируемости налогоплательщиков – физических лиц об уплачиваемых ими налогов. Замечено, если налоговым органом, судом деятельность физического лица признается предпринимательской, ему должны быть предоставлены права, какие есть у предпринимателей, а не только возложены обязанности.
В отношении налогообложения недвижимого имущества, полученного гражданином в дар от другого физического лица, указано на существующие в судебной практике проблемы и разные подходы, что чревато правовой неопределенностью: налогоплательщики лишены возможности прогнозировать налоговые последствия своих действий. По его мнению, налоговые споры с физическими лицами следует передать в СКЭС ВС РФ из коллегии по административным спорам.
Основная причина имеющихся трудностей в том, что законом не закреплен механизм определения налоговой базы в ситуациях дарения недвижимости – подытожил докладчик.
Тематическая сессия № 6
Продолжаем обсуждать Постановление КС РФ от 28.11.2017 № 34-П
Обсуждение темы этой сессии было начато на конференции в прошлом, 2017 году. Басманова О.А., юрист Юридического управления «УГМК-Холдинг» (Екатеринбург) [4], заметила, что правовая реальность продолжает оставлять желать лучшего: сложно найти единообразную практику, особенно в разных субъектах РФ. Конституционный суд разъяснил, что такое устоявшееся толкование нормативных положений – по сути расширил применение п. 2 ст. 5 НК РФ. Однако арбитражные суды нередко отказывают в применении Постановления КС РФ № 34-П, не признавая универсальным подход Суда.
Отрицательная для налогоплательщика судебная практика, дела по вопросам определения базы по:
- НДПИ (№ А07-10397/2015 АО «Учалинский ГОК», № А07-11719/2018 АО «Сибайский ГОК»);
- налогу на прибыль (№ А40-216604/17 ООО «Лукойл-Пермь», № А40-2033/18 ООО «Лукойл-Западная Сибирь»);
- земельному налогу (№ А68-10271/2017 ПАО «НПО «Стрела»).
Отказано может быть и по иным основаниям – из-за отсутствия изменений закона или отсутствия устоявшейся практики.
Отказано в полном объеме по:
- НДПИ (дело № А07-10397/2015 АО «Учалинский ГОК», дело № А07-11719/2018 АО «Сибайский ГОК»);
- земельному налогу (дело № № А68-7358/2017 ПАО «Тульский оружейный завод», дела № А55- 26288/2017, № А55-26289/2017, № А55-26283/2017 АО «Ракетно-космический центр «Прогресс», дело № А68-10271/2017 ПАО «НПО «Стрела»);
- налогу на имущество организаций (дело № А71-1675/2017 ООО «Автокотельная»);
- транспортному налогу (дело № А82-24416/2017 ООО «МТД-Капитал»;
- НДС (дело № А81-4456/2018 ООО «Римера-Сервис».
Отказано в отношении недоимки, начисления пени и штрафа отменены судом со ссылкой на Постановление КС РФ № 34-П:
- НДС (дело № А32-9491/2016 НАО «Центр «Омега»);
- налог на прибыль (дело № А32-1410/2018 АО «Ейский морской порт» и дело № А32-55629/2017 АО «Успенский сахарник»);
- земельный налог (дело № А49-13356/2017 АО «Научно-производственное предприятие «Рубин», дело № А53-5512/2018 ОАО «325 АРЗ»).
Вопрос определения правового статуса «отказного» определения судьи Верховного Суда РФ и его роли в налоговом праве предложила обсудить Лютова О.И., канд. юрид. наук, юрисконсульт Государственного института лекарственных средств и надлежащих практик. Она заметила, что от решения этого вопроса зависит объем прав налогоплательщиков. Этот вопрос актуализировался в связи с тем, что ФНС России стала регулярно направлять территориальным органам обзоры правовых позиций высших судов по налоговым спорам, включая в них информацию из отказных определений судей ВС РФ.
Встает вопрос: какова должна быть структура и мотивировка отказного определения ВС РФ с учетом того, что КС РФ указал, что объектом пересмотра в СКЭС ВС РФ являются акты суда первой инстанции, при этом Коллегия не пересматривает дело по существу.
Выступающая также напомнила, что впервые термин «правовая позиция» начал использовать сам КС РФ, причислив ее к источникам права. В науке сложились такие подходы к определению этого термина:
1) это устоявшееся суждение суда (о чем свидетельствует его переход из одного акта в другой, неоднократное применение);
2) это некое субъективное мнение, которое может высказать любое лицо, обладающее юридическими знаниями.
Второй подход соответствует понятию «мотив». По мнению докладчика, отказные определения судей ВС РФ носят исключительно процедурное значение.
Пепеляев С.Г. предложилначать дискуссию на страницах журнала «Налоговед», чтобы попробовать выработать критерии «устоявшейся практики». К обсуждению можно привлечь и ученых – цивилистов, которые занимаются обычаями делового оборота.
Тематическая сессия № 7
Актуальные вопросы налогообложения, налогового администрирования и налоговых споров
Рассматривая Определение КС РФ от 27.02.2018 № 527-О по жалобе АО «Ремонтно-реставрационные работы», Черепанов С.А., канд. юрид. наук, доцент кафедры финансового права Уральского государственного юридического университета (Екатеринбург), обратил внимание на то, что заявитель просил Суд признать несоответствующими Конституции РФ взаимосвязанные положения абз. 4 и 5 п. 10 ст. 89, подп. 3 п. 3 ст. 140 НК РФ как допускающие по смыслу, придаваемому им правоприменительной практикой, частичную, а не полную отмену решения, принятого по итогам повторной выездной налоговой проверки (ВНП), при наличии доказательств незаконности ее изначального назначения.
Суд не признал доводы заявителя обоснованными. Между тем, подчеркнул докладчик, есть потребность совершенствования процедурных норм НК РФ:
- об основаниях назначения повторных ВНП (ст. 89 НК РФ);
- о правилах оценки и использования доказательств по налоговым спорам, их соотношении между собой;
- об основаниях и пределах допустимости применения расчетного метода исчисления налогов (ст. 31 НК РФ);
- о мотивированности акта проверки (ст. 100 НК РФ) и решения по проверке (ст. 101 НК РФ);
- об основаниях и пределах переквалификации сделок (ст. 45 НК РФ).
Журавлева О.О., канд. юрид. наук, ведущий научный сотрудник отдела финансового, налогового и бюджетного законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ, остановилась на отказных определениях КС РФ № 2642-О и № 3057-О по жалобам индивидуальных предпринимателей, уплачивающих единый налог (ЕНВД).
В поисках баланса частных и публичных интересов она попыталась выделить возможные правовые средства в налоговом праве. Заметив, что специальные налоговые режимы предполагают не только облегченное налогообложение, но и упрощенное администрирование, выступающая сделала вывод, что далеко не всем субъектам малого предпринимательства удается защитить свои права до конца. А законодателю при проектировании правовых норм, правоприменителю – при их применении необходимо обращать внимание на термиты из других отраслей права.
Еще одно выступление в этой сессии было посвящено соотношению конституционных принципов налогового права и правил тонкой капитализации на примере прошедшего все судебные инстанции дела ЗАО «Лес Экспорт»[5].
Анищенко Д.Е., преподаватель Департамента дисциплин публичного права Высшей школы экономики, рассказал о сути спора и обратил внимание на используемую на практике формулировку «иное обеспечение исполнения долгового обязательства». Предусматривает ли оно в том числе обеспечение других обязательств (из банковской гарантии и проч.)? Практика противоречивая[6], что не способствует соблюдению принципа правовой определенности и др.
Компания обращалась в КС РФ, но получила «отказное» Определение от 20.12.2018 №3113-О. Мотивировка Суда говорит о том, что оспариваемые нормы ст. 269 НК РФ не нарушают конституционные права и свободы налогоплательщика. «Применение оспариваемой статьи предполагает выявление таких злоупотреблений со стороны налогоплательщиков, которые, в частности, могут быть направлены и на обход ограничений, установленных в ее положениях». Иными словами, Суд расширил применение данной нормы, имея в виду не только выявленные злоупотребления правом со стороны налогоплательщика, но и намерения на такие злоупотребления.
На примерах из практики судов Юзвак М.В., канд. юрид. наук, налоговый консультант, рассказало значении разъяснений нефинансовых органов. Пока они не спасают налогоплательщиков не только от доначислений, но и от пеней и штрафов[7]. При этом КС РФ в Постановлении от 28.11.201А в Определении от 08.11.2018 № 2725-О пояснил, что вопрос «может» быть урегулирован законодателем. Лучше бы Суд обязал законодателя это сделать – посетовал докладчик.
Закончилась дискуссия в этой сессии выступлением Султанова А.Р., начальника Юридического управления ПАО «Нижнекамскнефтехим» (Нижнекамск), - «Как бороться с фейком в налоговых спорах?» Он обратил внимание на проблему сокрытия налоговыми органами доказательств, невыгодных им. При этом суды не поддерживают налогоплательщиков, заявляющих о сокрытии, и не обязывают налоговые органы представить такие доказательства.
Тематическая сессия № 8
Таможенные платежи
Конституционные аспекты налогообложения ввозимых транспортных средств, подвергшихся за пределами таможенной территории ЕАЭС операциям по ремонту, на основе Определения КС РФ от 27.03.2018 № 596-О представил Артемьев А.А., канд. экон. наук, доцент Департамента «Налоговая политика и таможенно-тарифное регулирование» Финансового университета при Правительстве РФ. Он подчеркнул, что ремонт бывает разный, чем порой пользуются плательщики таможенных платежей и обходят соответствующие таможенные процедуры.
С учетом позиции КС РФ[8] о соответствии Конституции РФ норм Таможенного кодекса ЕАЭС (ранее – Таможенного союза) в отношении перечня операций, которые могут совершаться с транспортными средствами международной перевозки (ТСМП) в период их нахождения за рубежом, владельцам ТСМП следует более четко планировать и документально подтверждать/оформлять операции, совершаемые с ТСМП в период их временного вывоза за рубеж.
Претворяя круглый стол «Движимое-недвижимое», Демейер К., налоговый адвокат, советник юридической компании Mythra (Брюссель), осветил вопросы освобождения от налога на производственное оборудование в практике европейских стран.
В большинстве стран Европы продолжает действовать Кодекса Наполеона 1804 г. – заметил он.
Согласно ст. 516-536 Гражданского кодекса Бельгии, вещи признаются недвижимым имуществом по трем причинам:
- по своей природе (к примеру, земля, здания, ветряные и водяные мельницы на столбах, как часть здания, трубы и канализация);
- по месту назначения (объекты, которые владелец земли разместил на ней c целью эксплуатации);
- по объекту, к которому они относятся.
По законодательству Голландии недвижимым имуществом признаются земля, еще недобытые полезные ископаемые, растения, связанные с землей, здания и сооружения, постоянно прикрепленные к земле, напрямую или через связь с другими зданиями, сооружениями. Соответственно движимыми - все вещи, которые не относятся к недвижимым.
Законодательством стран Европы, как правило, не предусмотрен налог на имущество для организаций. Налогом облагаются доходы от использования этого имущества. Например, существует налог на доходы от объектов недвижимости, налоговая база - кадастровая стоимость.
Но есть три исключения, о которых докладчик рассказал подробно:
- налог на имущество некоммерческих организаций (уплачивается ежегодно по ставке 0,17%);
- годовой налог на недвижимое имущество (ГНИ) – на промышленное оборудование;
- местные налоги на имущество.
В любом случае государства поощряют инвестиции в новое оборудование, в модернизацию и освобождают от ГНИ, от чего только во Фландрии собранный ГНИ по оборудованию в период с 2000 по 2016 гг. сократились на 35%. Налоговые льготы имеют и компании, заключившие Соглашения об управлении энергетикой. Не подлежит обложению ГНИ и оборудование, являющееся объектом лизинга. Свои особенности имеет налогообложение объектов инфраструктуры экологически чистой энергетики.
Круглый стол «Движимое-недвижимое»
Участники дискуссии:
Суворова Е.В., приглашенный преподаватель кафедры «Налоговое право» Московского государственного юридического университета им. О.Е. Кутафина (МГЮА)
Бевзенко Р.С., канд. юрид. наук, профессор Исследовательского центра частного права им. С.С. Алексеева при Президенте РФ
Щербаков Н.Б., ассистент кафедры гражданского права юридического факультета МГУ им. М.В. Ломоносов, член правления Международной ассоциации строительного права (ICLA, Stuttgart), государственный советник юстиции 1-го класса
Файзрахманова Н.Л., старший юрист «Пепеляев Групп»
Артюх А.А., партнер юридической компании «Taxology»
Модератор – Зарипов В.М., заместитель главного редактора журнала «Налоговед»
Темы для обсуждения:
- Налог на модернизацию: обездвиженные обещания
- Квалификация объекта в качестве недвижимости: цивилисты vs налоговеды?
- Неопределенность объекта налогообложения как разрушитель бизнес-среды
- Конституционность и экономическое основание налога на имущество организаций: не настала ли пора переосмысления?
Подробнее об обсуждении читайте в ближайших номерах журнала «Налоговед»
По итогам двухдневной работы разработан проект Резолюции конференции. После обсуждения и доработки документ будет направлен в КС РФ, Минфин России, ФНС России и другие федеральные государственные органы, размещен на сайте журнала «Налоговед».
Традиционно организаторы конференции пригласили участников на прием - «юридический коктейль», где состоялась интеллектуальная лотерея «Библиотека профессионала» - уникальная возможность выиграть одну из книг по налогам и праву, изданных при поддержке «Пепеляев Групп». Специальный приз – подписка на журнал «Налоговед» - 2019 г.
[1] А.Д. Шелкунов. «Правовая природа НДС и проблема определения момента восстановления вычетов по авансам». «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации» Сб. под ред. С.Г. Пепеляева. СТАТУТ. 2019. С. 103.
[2] Н.Н. Дейнега. Ставка НДС при вынужденной перегрузке экспортируемого товара. Налоговед. 2018. № 9.
[3] Ю.С. Мирзоев. «Налогообложение недвижимого имущества, полученного гражданином в дар от другого физического лица» (публикация планируется в № 5-2019 «Налоговеда»).
[4] О.А. Басманова. Обратная сила судебного толкования: соотношение двух постановлений Конституционного Суда РФ». Налоговед. 2019. № 1. С. 59.
[5] Определение ВС РФ от 23.04.2018 по делу № А51-29076/2016.
[6] См. Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2013 по делу № А40-12064/11-107-51 «Кампомос».
[7] Определение СКЭС ВС РФ от 03.08.2018 по делу № № 309 КГ18-5076 «КИТ Екатеринбург».
[8] Определение КС РФ от 27.3.2018 № 596-О.
