Налоговое право в решениях Конституционного Суда РФ

17, Мая 2016

По уже сложившейся традиции XIII Международная научно-практическая конференция «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации» прошла 15–16 апреля 2016 г. в стенах Юридического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова.

Организаторы конференции

журнал «Налоговед»
юридический факультет МГУ им. М.В. Ломоносова
Школа права «Статут»
Экспертная поддержка
юридическая компания «Пепеляев Групп»

С приветственным словом выступил главный редактор журнала «Налоговед», канд. юрид. наук С.Г. Пепеляев. Он отметил высокую практическую значимость исследовательской работы в сфере права, результаты которой ежегодно представляются на конференции.

Также к участникам обратилась зав. кафедрой финансового права, руководитель НОЦ «Финансы и право» МГУ им. Ломоносова М.Ф. Ивлиева, обратив внимание, что это уже третье финансовое мероприятие в апреле этого года: с 6 по 9 апреля в Московском государственном юридическом университете имени О.Е. Кутафина (МГЮА) состоялась научно-образовательная сессия, приуроченная к 85-летию Университета, «III Московский юридический форум «Развитие российского права: новые контексты и поиски решения проблем», а с 11 по 15 апреля в МГУ прошла традиционная международная научная конференция студентов, аспирантов и молодых ученых «Ломоносов».

Заместитель декана по учебно-методической работе юридического факультета МГУ В.Г. Егиянц в свою очередь отметил, что и факультет, и университет в целом всегда рады приветствовать участников конференции, которая проходит с 2004 года и играет большую роль в реализации идей, важных не только для права и государства, но и общества. Он также сообщил о дебюте Национальной премии по литературе в области права. Награждение состоялось 14 апреля 2016 г., новая книга профессора Сибирского федерального университета А.В. Демина, который также является членом редакционной коллегии журнала «Налоговед», «Принцип определенности налогообложения» вошла в число лучших правовых изданий.

Подчеркивая важность прикладной базы для изучения налогового права, С.Г. Пепеляев представил книжные новинки российских издательств в области налогов и права.

Тематическая сессия № 1. Конституционно-правовые аспекты международного налогообложения

Открыл сессию директор Института права БРИКС (Екатеринбург), д-р юрид. наук, профессор Д.В. Винницкий, представив доклад «Современные тенденции в формировании практики Конституционного Суда РФ по вопросам международного налогового права: проблемы и решения». В докладе, в частности, были рассмотрены два решения КС РФ:

Постановление от 25.06.2015 № 16-П по заявлению С.П. Лярского, гражданина Республики Беларусь о проверке соглашения России и Белоруссии¹ об избежании двойного налогообложения;
Определение от 24.03.2015 № 695-О по заявлению ОАО «Гурово-Бетон» о проверке конституционности ст. 269 НК РФ.
В этих делах заявители ссылались не только на национальное законодательство, но и на их взаимосвязь с международными нормами. КС РФ согласился, что нормы права надо толковать в системе правовых норм, в том числе международных. Но в таком случае возникает вопрос, может ли международное соглашение быть предметом рассмотрения КС РФ и если «да», не превысит ли Суд свою компетенцию в таком деле. Вправе ли КС РФ толковать нормы международных актов без согласительных процедур с иностранными юрисдикциями?

Интересным назвал выступающий вывод Суда о том, что международное налоговое соглашение должно улучшать положение налогоплательщика, давать ему дополнительные гарантии. Пока не всегда российская практика следует этому.

Выделены ключевые выводы Постановления № 16-П:

правомерность подхода законодательства устанавливать разные ставки для резидентов и нерезидентов,
статус резидента устанавливается на начало года и уточняется в конце года.

В Постановлении есть и специфические выводы в отношении рассматриваемого Соглашения России с Беларусью – в нем закреплено особое правовое регулирование, не устанавливающее уточнения статуса физического лица в конце года. На взгляд докладчика, это спорный вывод КС РФ, поскольку в Соглашении говорится только о том, когда может быть приобретен статус резидента. Очевидно, что КС РФ искал возможность защитить права заявителя де-факто.

Значимость принятого КС РФ Постановления велика – по сути, оно первое, где анализируются вопросы международного налогообложения. При этом осталось нерешенными много вопросов, к примеру:

может ли статья федерального закона быть признана соответствующей Конституции РФ, если ее недостатки устраняет хотя бы одно из международных соглашений, заключенных РФ;
должна ли проверяться конституционность оспариваемой статьи соглашения с учетом гражданства и (или) резидентства обратившегося в КС РФ лица, если бы гражданство обратившегося в КС РФ гражданина было иным, был бы уровень конституционной защиты в РФ для него тоже иным;
может ли стать неконституционной норма национального права, если международное соглашение будет денонсировано или лицо утратит право на применение конкретного соглашения;
можно ли признать КС РФ легитимным интерпретатором международных соглашений без проведения взаимосогласительных процедур с соответствующими иностранными юрисдикциями.

В другом решении КС РФ - Определении № 695-О – рассмотрен вопрос о противоречии норм ст. 269 НК РФ международным соглашениям и их несоответствии принципу соразмерности.

КС РФ не согласился с заявителем, среди аргументов – если участие в уставном капитале резидента иностранного капитала преследует цель получения налоговых преимуществ, то это говорит о злоупотреблении правом. По мнению же выступающего, ст. 269 НК РФ этого вопроса не касается.

К этому решению Суда тоже есть вопросы. Суд указал, что ст. 269 НК РФ определен порядок взимания налога на прибыль в случаях, «содержащих признаки возможного злоупотребления своим положением со стороны налогоплательщика», а «потому нет оснований полагать, что они {указанные законоположения} могут рассматриваться как закрепляющие иные правила, чем предусмотренные международным договором». Но что значит «возможное злоупотребление», на основании чего Судом сделан вывод о том, что аналогичное вытекает из положений международных соглашений. Еще вопрос, соответствует ли «коэффициентный» подход статьи 269 НК РФ, в частности, статье 9 соглашения России с ФРГ и принципу соразмерности.

В заключение докладчик предложил КС РФ приглашать к обсуждению вопросов международного налогообложения экспертное сообщество, поскольку такая категория дел крайне сложна и вызывает дискуссии в разных странах. А качество решений КС РФ может и должно быть лучше.

Доцент кафедры финансового права МГЮУ им. О.Е. Кутафина, канд. юрид. наук В.А. Мачехин продолжил обсуждение Постановления КС РФ № 16-П по делу гр. Лярского. Суд анализировал соглашение России с Беларусью - это одно из 80-ти заключенных Россией с другими странами соглашений об избежании двойного налогообложения, но в нем есть особенности, а также есть Протокол к нему².

Фактически действуют «уникальные правила» – некоторым гражданам другого государства разрешено платить налог по ставкам резидента, даже если они таковыми не являются. Между тем, по общим правилам налогообложения гражданство лица не должно играть роли. Причем это «уникальное правило» установлено не соглашением, а Протоколом к нему.

Выступающий предположил, что спор гр. Лярского с российскими налоговыми органами был технический, поскольку действующая налоговая декларация по НДФЛ не предусматривает отражения случая заявителя. И этот спор можно было разрешить без участия КС РФ. Однако КС РФ на процедурные вопросы не обратил внимания.

В заключение он заметил, что и правоприменителю, и судам пора привыкать применять международные соглашения с учетом международных стандартов, включая Венскую конвенцию³.

В рамках дискуссии по итогам первой сессии докладчики спрогнозировали увеличение числа обращений в КС РФ по вопросам применения международных норм, в том числе в налоговых спорах. План BEPS, включение России в международный обмен информации о налогоплательщиках, появляющиеся решения арбитражных судов с новыми для практики доводами – это и многое другое свидетельствует о возможных спорах между налоговыми органами и налогоплательщиками. Вопрос в том, будут ли налогоплательщики активны, чтобы доводить споры, если потребуется, до Конституционного Суда.

Тематическая сессия 2. Акты официального толкования и их оспаривание

Вопросы толкования налогового законодательства и возникающие при этом проблемы предложил обсудить доцент Центрального филиала Российского государственного университета правосудия (Воронеж), канд. юрид. наук И.В. Дементьев.

КС РФ в нескольких решениях затрагивал статус писем государственных органов с разъяснениями законодательства, но итогом стало Постановление от 31.03.2015 № 6-П. Главное достижение Суда, по мнению докладчика, – это оценка таких писем не из их формы, а из содержания и выявление нормативного характера разъяснений. Но вопросов на самом деле больше: какова иерархия актов Минфина России и ФНС России, считать ли их обязательными для неопределенного круга лиц, как соотносятся письма-разъяснения и информационные письма и т.д.? Он предложил свое видение проблемы (см. схему).

По мнению выступающего, все акты Минфина России содержат официальное толкование, которое надо рассматривать в широком и узком смысле, а также как казуальное и нормативное.

Что касается мотивированного мнения налогового органа в рамках налогового мониторинга, то это казуальное официальное толкование, а не правоприменительный акт, поскольку в нем дается оценка фактов деятельности налогоплательщика, а не толкование норм права.

Есть вопрос и об обратной силе письменных разъяснений Минфина и ФНС в адрес налогоплательщика – суды освобождают налогоплательщика от ответственности даже при получении им разъяснения после совершения правонарушения.

По мнению выступающего, нормы НК РФ об информировании налоговым органом налогоплательщиков либо нужно исключить, либо конкретизировать, а письма назвать разъяснениями. Также требует доработки некорректная формулировка п. 7 ст. 3 НК РФ - норму толкуют, чтобы устранить противоречия и неясности, если этого сделать невозможно, толкование теряет смысл. Докладчик предложил заменить слово «толкование» на «применение» сомнений в пользу налогоплательщика.

Профессор кафедры коммерческого права МГУ им. М.В. Ломоносова И.В. Цветков продолжил обсуждение вопросов издания актов государственных органов с разъяснениями налогового законодательства. Он согласился с предыдущим докладчиком в том, что в Постановлении КС РФ № 6-П заложены ключевые идеи, которые пока, к сожалению, не нашли своего практического развития. Суды оставляют без внимания то, что разъяснения налогового законодательства, адресованные налоговым органам, фактически имеют опосредованное влияние на всех участников налоговых правоотношений. Вывод ВС РФ по делу «Минводы Кровля»⁴ о том, что поскольку оспариваемое письмо Минфина России адресовано ФНС России, а не территориальным налоговым органам, оно не имеет общерегулирующего воздействия, представляется спорным. На взгляд докладчика, если письмо адресовано налоговым органам, то нужно считать его обязательным для всех. Если же разъяснение адресовано конкретному налогоплательщику, оно носит ненормативный характер и его оспаривание возможно в порядке главы 24 АПК РФ или ст. 22 КАС РФ.

Положительным видится вывод КС РФ в Постановлении № 6-П о том, что право на обжалование того или иного разъяснения появляется у налогоплательщика еще до принятия с учетом оспариваемого письма негативного для него решения.

Вместе с тем есть еще один важный момент: решение суда по заявлению одного налогоплательщика об оспаривании разъяснения государственного органа может повлечь последствия и для других налогоплательщиков, поскольку принятое судом решение становится обязательным для всех. В связи с этим стоит подумать над усовершенствованием процедуры обращения в суд, в частности о введении института коллективных (групповых) исков.

И, наконец, выступающий обратил внимание на действующее правило о единоличном рассмотрении судьей ВС РФ подобных заявлений. Как показывает практика, издание госорганом писем-разъяснений преследует цель обойти действующие нормы закона. А уяснение и оценка нормы закона – это отдельная сложная процедура, требующая особого внимания, углубленных знаний в соответствующей сфере правоотношений. Возможно, законодателю стоит подумать над изменением порядка рассмотрения таких заявлений.

Оба выступления вызвали оживленную дискуссию. Участники конференции заметили, что было бы эффективнее, если бы нормоконтроль осуществлять тот суд, который рассматривает соответствующие споры. Сейчас заявления об оспаривании актов госорганов попадают в Судебную коллегию по административным делам ВС РФ, а не в Судебную коллегию по экономическим спорам, которая рассматривает экономические и в том числе налоговые споры.

Кроме того, ВС РФ зачастую игнорирует наработанные ВАС РФ подходы к рассмотрению такой категории дел и оценке актов госорганов и не учитывает такие факты, как неоднократность их применения, дополнение ими норм закона, упоминание оспариваемого разъяснения в любом акте применения (не только в судебном).

Было предложено ввести процедуру, похожую на предусмотренную для банкротства – опубликование заявления о банкротстве, к которому могут присоединяться все желающие. Имеющиеся технические проблемы можно решить. Кроме того, предложено исключить из закона ограничение для ВС РФ рассматривать одну и ту же норму по разным заявлениям. Для КС РФ такого ограничения нет.

Тематическая сессия 3. НДС и налог на прибыль

Советник Управления конституционных основ публичного права Конституционного Суда РФ Д.А. Кустов обосновал, почему назрело внесение системных, а не хаотичных изменений в НК РФ. Практика внесения поправок «мазками» влечет новые вопросы и необходимость принятия новых поправок. Как правило, меняя порядок уплаты НДС, законодатель не анализирует иные нормы об НДС, в итоге остаются анахронизмы – нормы, которые не подпадают по изменившийся порядок.

В качестве примера было приведено дело компании «Сони Мобайл» о двойном обложении НДС одной операции⁵. Налоговый орган предлагал Суду судить по справедливости, а саму норму НК РФ не отменять, т.к. она может пригодиться в будущем. Суд не согласился с таким предложением и признал оспариваемую норму неконституционной.

Законодатель во исполнение принятого КС РФ Постановления изменил соответствующую норму НК РФ, а мог бы, по мнению докладчика, внести существенные поправки в главу 21 НК РФ.

Партнер юридической компании «Пепеляев Групп» А.А. Никифоров, представляя свой доклад, уточнил, что только ставит вопросы к обсуждению, готового решения у него пока нет. На его взгляд, практика арбитражных судов свидетельствует о попытках толкования термина НК РФ «экономическая оправданность». Со стороны, может быть, это и не увидишь, так как, к сожалению, тексты судебных актов оставляют желать лучшего, но участникам конкретного дела видно, что часто суду заявлялось одно, а выводы суда совсем о другом. Налоговые органы в своих доводах часто указывают, какие действия надо было совершить налогоплательщику, чтобы подтвердить разумность⁶.

Докладчик предложил для обсуждения концепцию «разумного человека» – оценивать, как бы поступил человек в той или иной ситуации. Речь идет о нравственно-правовой категории. По его мнению, наказывать налогоплательщика за неразумность нельзя. Логика УК РФ о привлечении к ответственности за преступную небрежность неприменима, тем более что в УК РФ она допустима для специально указанных случаев.

Председатель коллегии адвокатов «Раскин и партнеры» (Казань) М.Г. Раскин рассказал о возникающих на практике проблемах применения концепции должной осмотрительности и понимании судами и налоговыми органами налоговой выгоды. Почти десять лет действует Постановление ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 о налоговой выгоде, а нормы закона так и нет. Между тем, налогоплательщики заранее должны понимать, какие последствия его деятельности могут наступить. Кроме того, у налогоплательщиков ограничена возможность проверки контрагентов – есть коммерческая, налоговая тайна, действует закон о защите персональных данных. При этом возможности налоговых органов гораздо шире, а они свои функции контроля по сути перекладывают на налогоплательщиков.

Выступающий напомнил о встречающихся на практике случаях ликвидации компаний со значительной задолженностью, в том числе налоговой, но без налоговой проверки. Какие в таком случае могут быть претензии к контрагенту такой компании? Безнаказанным в таких случаях остается и бенефициар, а значит принцип неотвратимости наказания не работает.

Заместитель главного редактора журнала «Налоговед» В.М. Зарипов завершил тематическую сессию выступлением о неконституционности и бесперспективности существующей концепции должной осмотрительности налогоплательщика при выборе поставщика. Он предложил осуществить перезагрузку концепции налоговой выгоды, а для этого ввести в оборот новое понятие – «налоговый выгодоприобретатель». Это лицо, которое фактически получает налоговую выгоду (налоговую экономию или возмещение из бюджета). Пока не доказано иное, таким выгодоприобретателем должно считаться лицо, контролирующее фирму-однодневку, причем им может быть не только покупатель, но и реальный поставщик – производитель, импортер, дистрибьютор, а также третье лицо, находящееся в стороне, в тени. Претензии в размере полученной налоговой выгоды должны предъявляться налоговыми органами таким лицам.

Возможных вариантов решения этого вопроса несколько: закрепление соответствующей нормы в НК РФ в рамках законопроекта о налоговых злоупотреблениях, признание Конституционным Судом существующих подходов неконституционными и формирование направляющих правовых позиций, разработка постановления Пленума ВС РФ взамен 53-го, подготовка официальных разъяснений, и наконец, изменение практики судов.

Тематическая сессия 4. Имущественные налоги

«Конституционные аспекты НЕосвобождения движимого имущества от налогообложения» - доклад с такой темой представил доцент Санкт-петербургского государственного университета, канд. юрид. наук С.А. Сосновский. Речь идет о налоге на имущество организаций. Как пояснил докладчик, правовые проблемы возникли, когда законодатель изменил место нормы в главе 30 НК РФ – из статьи об объекте налогообложения переместил ее в статью о налоговых льготах, а также исключил часть случаев, которые не подпадают под льготу⁷. Но правильно ли считать данное освобождение льготой?

Действующие нормы НК РФ не гармонизированы с нормами ГК РФ. Согласно последним реорганизация влечет полное правопреемство, значит и в налоговых отношениях должно действовать аналогичное правило. По факту же реорганизация компании влечет для нее неблагоприятные последствия в виде отказа в налоговой льготе.

Презумпцию использования преимущества статуса взаимозависимости компаний докладчик предложил считать опровержимой по аналогии с существующей для физических лиц в сделках между родственниками.

Он также сообщил о разработанном Минфином России законопроекте, которым предлагается исключить из действующих оснований неосвобождения от применения льготы транспортные средства, то есть предлагается «исключение из исключения» - пояснил докладчик. А как же принцип равенства налогоплательщиков? Все же законодатель должен помнить, что его усмотрение в установлении налоговых льгот не безгранично, есть КС РФ, который при необходимости может его поправить.

Тематическая сессия 5. Таможенные платежи

На примере товаров, ввезенных в качестве вклада в уставный капитал, доцент кафедры «Налоги и налогообложение» Финансового университета при Правительстве РФ, канд. экон. наук А.А. Артемьев рассказал о механизме установления и реализации права на льготы при уплате таможенной пошлины, оценив его в конституционном аспекте. В частности он остановился на Определении КС РФ от 03.03.2015 № 417-О по вопросу использования льгот по уплате таможенной пошлины, установленной Евразийской экономической комиссией.

По мнению докладчика, проблемы возникают в связи с неоднозначным для России статусом нормативных актов: часть льгот устанавливается соглашением между странами ЕАЭС, а часть – решением Комиссии ЕАЭС. Если сравнивать с налоговым законодательством, то «это как если бы часть льгот была закреплена в НК РФ, а часть в постановлении Правительства РФ», – привел аналогию он. Поэтому при выработке позиции по тому или иному вопросу российской стороне следует стремиться к регулированию таможенных пошлин на основе принципов кодифицированных актов и НК РФ.

Партнер руководитель практики таможенного права и внешнеторгового регулирования «Пепеляев Групп», канд.юрид.наук А.А. Косов продолжил тему, рассказав о том, каким должно быть применение конституционных принципов к таможенной пошлине как обязательному платежу⁸.

Он поставил актуальный для российских компаний вопрос: утратили ли они возможность ссылаться на принципы российского права после вступления РФ в Таможенный Союз. Вопрос осложнен тем, что в Кодексе ТС нет норм-принципов, их введение только обсуждается.

При этом уже сейчас важен принцип толкования неустранимых сомнений в пользу плательщиков, на который, кстати, указал КС РФ в Определении № 417-О – обратил внимание докладчик. Должен применяться и используемый в налоговом законодательстве запрет обратной силы применения новых норм к отношениям, которые возникли до их появления. КС РФ и этот, казалось бы очевидный вывод сделал, но до появления Определения № 417-О на практике считалось, что таможенное регулирование имеет свою специфику.

Есть еще вопрос о том, вправе ли ФТС России вмешиваться в регулирование, может ли она при возникновении неясностей руководствоваться только фискальными интересами. В качестве примера было приведено «дело о холодильниках» – рассматриваемый в настоящее время судами спор одной российской компании. Спор возник из-за неопределенности регулирования: исходя из какой емкости нужно рассчитывать базу таможенной пошлины по ввозимому товару? Таможенные органы, следуя фискальным интересам, используют максимальную, а не полезную емкость.

Обозначенные вопросы можно разрешить только с использованием норм-принципов. Их установление в наднациональном законодательстве – это не теория, а практическая необходимость. Передача компетенции на наднациональный уровень не означает появление возможности нарушать конституцию того или иного государства – члена ТС. Права плательщиков должны соблюдаться и защищаться и на национальном уровне – заключил выступающий.

Тематическая сессия 6. Процедурные вопросы

Старший преподаватель кафедры государственно-правовых дисциплин Приволжского филиала Российского государственного университета правосудия (г. Нижний Новгород), канд. юрид. наук О.И. Лютова открыла эту сессию докладом о презумпции «шестого дня» в процедуре уплаты налога. В 2015 году КС РФ коснулся и этой темы⁹.

Речь шла о статьях 52 и 69 НК РФ, из которых следует, что у налогоплательщика нет возможности доказывать неполучение требования налогового органа об уплате налога. При этом неочевидно, что законодатель считает эту норму неопровержимой.

На еще одном процедурном вопросе остановился руководитель Сибирского отделения «Пепеляев Групп» Е.А. Лысенко – срок давности реализации налоговых прав, в частности права на вычет по налогу. На практике пока налоговый орган и налогоплательщик спорят о сроке на реализацию этого права, срок на подачу самого заявления о вычете истекает.

Между тем, в ряде Определений КС РФ¹⁰ указано, что право на вычет может сохраниться и за пределами формального срока, если у налогоплательщика были объективные и уважительные обстоятельства его пропуска. Из письма ФНС России от 24.12.2015 № СА-4-7/22683@ можно сделать вывод, что позиция КС РФ ей воспринята. А как определить объективность и уважительность причин, подсказки есть в актах КС РФ и ВАС РФ. Сам список причин открытый – заметил докладчик.

Налоговый консультант, канд. юрид. наук М.В. Юзвак высказал свое мнение о значении актов КС РФ при определении срока на возврат излишне уплаченных налогов¹¹. На практике на акты Суда редко ссылаются, сформирован подход, что их действие распространяется на будущее.

И наконец, доцент кафедры административного и финансового права Российского экономического университета им. Г.В. Плеханова В.Н. Назаров представил доклад на тему «Методы определения налога расчетным путем и определение КС РФ от 29.09.2015 № 1844-О».

Слайды к докладам размещены на странице конференции http://www.statut.ru/ksrf/

Тематическая сессия 7. Институт возмещения вреда в налоговых отношениях: игра в одни ворота?

Партнер юридической компании «Taxology» А.А. Артюх задался вопросом, способно ли государство нести ответственность за свои действия. Поводом стало Постановление КС РФ от 17.06.2013 № 13-П, в котором оговорено, что придание обратной силы нормам, ухудшающим положение плательщиков взносов на доплату к пенсиям бывшим членам лётных экипажей, не соответствует Конституции РФ, но при этом указано, что в целях обеспечения «баланса конституционно значимых интересов, связанных с соблюдением запрета на придание обратной силы закону, ухудшающему положение плательщиков обязательных публично-правовых платежей, и необходимостью защиты социальных прав граждан» взыскание взносов после 17.06.2013 неправомерно и возврат (зачет) уже поступивших в ПФР средств запрещен.

В связи с такими выводами Суда возникла ситуация неравенства авиакомпаний, уплативших взносы и не уплативших их. Напрашивается вывод, что Суд поощряет неисполнение закона и споры с государством.

Докладчик напомнил об иных способах защиты нарушенных прав – согласно ст. 53 Конституции РФ каждый имеет право на возмещение государством вреда, причиненного незаконными действиями (или бездействием) органов государственной власти или их должностных лиц. Убытки, причиненные юридическому лицу в результате незаконных действий государственных органов, в том числе издания не соответствующего закону или иному правовому акту, подлежат возмещению Российской Федерацией за счет казны РФ (ст. 16, 1069 ГК РФ).

Согласно практике ВАС РФ, требование о возмещении вреда может быть удовлетворено в случае, если такой нормативный правовой акт признан недействующим по решению суда. Признание акта недействующим с момента вступления решения суда в силу не должно препятствовать лицу, которое по незаконному нормативному акту было обязано осуществлять платежи, полностью восстановить нарушенное этим актом субъективное право¹².

Однако Минфин России, проиграв не один спор по убыткам в делах авиаторов, обратился в КС РФ за разъяснением Постановления № 13-П, хотя министерство участником дела в КС РФ не было – заметил докладчик. В частности было указано, что КС РФ в рассматриваемом Постановлении не высказывался о том, что излишне уплаченные взносы могут рассматриваться как убытки и их можно взыскать в рамках института деликтной ответственности.

КС РФ решил, что Постановление не подлежит разъяснению (Определение от 08.12.2015 № 2737-О-Р), но при этом все же разъяснения дал:

признание измененного порядка начисления взносов в Постановлении № 13-П распространяется только на будущий период и не имеет обратной силы;
действия государства по взиманию взносов до принятия Постановления № 13-П были законны;
взыскание взносов с казны не предусмотрено порядком исполнения Постановления № 13-П.

Выступающий отметил, что в арбитражных судах есть путаница с определением предмета иска: убытки или взносы. По его мнению, взносы – лишь суммовой эквивалент убытков. Ответственность казны наступает за принятие неконституционного закона, а не за действия по его исполнению.

Он также рассказал о том, что до 10 марта текущего года судами рассмотрено 22 дела в пользу авиакомпаний, 6 дел проверены Арбитражным судом Московского округа, взыскание убытков в пользу авиакомпаний подтверждено. Судьями ВС РФ вынесено 5 отказных определений по этим делам.

Однако 11 марта заместитель председателя ВС РФ О.М. Свириденко по уже не первой жалобе Минфина России передал два дела компаний «Донавиа» и «Саратовские авиалинии» для пересмотра в Судебную коллегию ВС РФ по экономическим спорам. За основу взята мотивировка из Определения КС РФ¹³.

В такой ситуации возникает вопрос, можно ли оспорить в КС РФ его же полномочия по ограничению действия конституционных норм прямого действия? А налогоплательщикам остается только обратиться в ЕСПЧ - заключил докладчик.

Еще один вопрос, связанный с возмещением вреда в налоговых отношениях, поднял ведущий юрист юридический компании «Пепеляев Групп», канд. юрид. наук К.А. Сасов. Практика взыскания налогов организаций с физических лиц, по его мнению, неконституционна. Законодательством установлен алгоритм взыскания налоговой недоимки налогоплательщика – юридического лица в том числе с другой организации, но не с физического лица. Однако практика Судебной коллегии по гражданским делам ВС РФ говорит об обратном – суды взыскивают с физических лиц ущерб в виде неуплаченных организациями налогов¹⁴.

Перед КС РФ ставился данный вопрос, но он отказался его рассматривать¹⁵. По мнению выступающего, Суду следует все же вернуться к этому вопросу, обратив внимание в частности на то, что имущество налогоплательщика-организаций и налогоплательщика – физического лица имеют разный правовой статус и степень судебной защиты, о чем, например, было сказано в Постановлении КС РФ от 17.12.1996 № 20-П). А статьей 3 НК РФ предусмотрено, что при установлении налогов учитывается фактическая способность налогоплательщика к уплате налога.

В рамках дискуссии участниками конференции высказано мнение, что примиряющим, когда есть необоснованное получение выгод, может стать институт банкротства.

Также замечено, что в уголовном праве не проработаны основания привлечения к ответственности – сейчас все зависит от размера налоговой задолженности. Не устанавливается и основание возникновения недоимки. А если есть ошибка? Также был поставлен вопрос о допустимости гражданско-правового иска в публичных правоотношениях.

Журналом «Налоговед» проведен опрос среди участников конференции по теме «О возмещении вреда в налоговых отношениях». Результаты опроса с самыми интересными комментариями респондентов опубликованы в № 6-2016 журнала.

Тематическая сессия 8. Социальные налоги

Данная сессия оказалась как нельзя кстати, поскольку за день до конференции, 14 апреля, в Госдуму был внесен пакет правительственных законопроектов в связи с передачей налоговым органам полномочий по администрированию страховых взносов на обязательное пенсионное, социальное и медицинское страхование¹⁶. Основное новшество – помимо налогов и сборов в НК РФ вводятся новые обязательные платежи - страховые взносы¹⁷.

Ведущий научный сотрудник отдела финансового, налогового и бюджетного законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения, канд. юрид. наук О.О. Журавлева обозначила правовые последствия декодификации единого социального налога с учетом Постановления КС РФ от 19.01.2016 № 2-П, которым признаны неконституционными нормы Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования», не позволяющие учитывать смягчающие ответственность обстоятельства при назначении наказания.

Выступающая заметила, что в этом Постановлении КС РФ сформулировал правила для правоприменителей в переходный период и высказался по возможным в будущем вопросам юридической ответственности, а также сформулировал перечень принципов, в частности о том, что размер санкции за конкретное правонарушение должен определяться с учетом совершенного правонарушения. И сегодня уже есть решения судов, которые применили правовую позицию КС РФ – какие-то дела прекращены, в каких-то делах плательщикам взносов предложено обратиться в арбитражный суд за пересмотром дела по вновь отрывшимся обстоятельствам.

Ассистент кафедры финансового права юридического факультета МГУ им. М.В. Ломоносова, главный юрисконсульт Управления правового обеспечения внешнеэкономической деятельности Юридического департамента ПАО «Газпром», канд. юрид. наук А.С. Гуркин продолжил обсуждение данной темы и остановился на проблемах определения правовой природы социальных страховых взносов, предложенных в указанных выше правительственных законопроектах¹⁸.

Он напомнил о «дорожной карте» ФНС России, которой предусмотрено введение в НК РФ единого платежа – страхового. Однако разработанные законопроекты предлагают другое. Если выделить признаки, которыми обладают предложенные взносы, разве их нельзя назвать налогами – задался вопросом докладчик. Соответствует ли предложенный законопроект положениям Конституции РФ о законно установленных налогах и сборах? На эти вопросы, возможно, предстоит ответить Конституционному суду.

Тематическая сессия 9. Автодорожные платежи: шашечки или ехать?

Выбор такой темы для дискуссии организаторами сделан не случайно. Недавно появившийся в России сбор «с 12-тонников» вызвал не только недовольство со стороны его плательщиков, но и массу правовых вопросов. В связи с этим выступить с докладами были приглашены зарубежные эксперты К. Демейер, старший налоговый адвокат NautaDutilh (Брюссель) и А. Бланкенагель, профессор в отставке кафедры публичного права, российского права и сравнительного правоведения юридического факультета Humboldt Universitat (Берлин). Они поделились информацией о том, как законодательно урегулированы подобные платежи в Бельгии и Германии и какова практика их взимания.

Интересно, что в Бельгии к введению платежа (с 1 апреля 2016 г.) готовилось более шести лет. Принятый закон относится к налоговому законодательству, платеж введен на всей территории страны, но с разными режимами для Фландрии, Валлонии и Брюсселя. При этом территории вправе вводить дополнительные параметры расчета платежа (расстояние, вес автомобиля, фактор загрязнения, тип автодороги, время суток).

Во Фландрии и Брюсселе этот платеж признается налогом, в Валлонии – это пошлина на содержание инфраструктуры. За его уплату ответственность несет компания-оператор, недоимка взыскивается с него же.

Уже сейчас обсуждаются проблемные вопросы, среди которых соблюдение принципа равенства плательщиков (часть автомобилей освобождена от уплаты), перенос контроля государством на частную организацию, соблюдение закона о защите неприкосновенности частной жизни (частная компания – оператор имеет информацию о владельце автомобиля).

Основная особенность действующей в Германии с 2002 года системы «Толл Коллект» состоит в том, что конфликты оператора с государством решаются третейским судом. Но допустимо ли рассмотрение спора с государством в таком порядке? В 2015 году встал вопрос о продлении действующего договора с оператором: нужны ли открытые торги, размещение госзаказа и т.п.

Оператор получает оплату услуг только по факту их исполнения, то есть этот платеж не является платой под условие пользования дорогами. Все доходы поступают в федеральный бюджет, поскольку он взимается только за пользование федеральными автодорогами. Поступившие средства используются исключительно для строительства и содержания этих дорог, но, как показала практика, эффекта в виде дополнительного финансирования нет.

По итогам двухдневного обсуждения участники конференции разработали проект Резолюци¹⁹, которая после ее обсуждения и доработки будет направлена в КС РФ и опубликована в журнале «Налоговед».

Традиционно по материалам выступлений готовится сборник статей «Налоговое право в решениях Конституционного Суда Российской Федерации»²⁰ статьи по теме конференции все желающие могут направить на nalogoved@nalogoved.ru до 1 июня 2016 г.

Интеллектуальная лотерея «Библиотека профессионала»

(традиционно проводится организаторами конференции среди ее участников)

Уникальная возможность выиграть одну из книг, изданных при поддержке юридической компании «Пепеляев Групп».

Специальные призы – подарочный набор «Дигест Юстиниана» в 8 томах, учебник «Налоговое право» с автографом руководителя авторского коллектива С.Г. Пепеляева и полный доступ к электронной версии журнала «Налоговед» за 2004 – 2016 гг.

¹Соглашение от 21.04.1995, ратифицировано Федеральным законом от 10.01.1997 № 14-ФЗ.

²Протокол от 24.01.2006, ратифицирован Федеральным законом от 17.05.2007 № 81-ФЗ.

³Венская конференция о праве международных договоров (заключена в Вене 23.05.1969).

⁴Решение ВС РФ от 01.02.2016 № АКПИ 15-1383.

⁵ Постановление КС РФ от 01.07.2015 № 19-П.

⁶См., например, постановления 9ААС от 31.12.2015 № 09АП-52915/2015 по ОАО «ИНТЕР РАО ЕЭС» и АС СЗО от 11.11.2014 № А56-1254/2014 по АКБ «РОСБАНК».

⁷См. Федеральные законы от 29.11.2012 № 202-ФЗ и от 24.11.2014 № 366-ФЗ. В частности с 2015 г. установлено, что «освобождаются от налогообложения организации в отношении движимого имущества, принятого с 01.02.2013 на учет в качестве ОС, за исключением объектов, принятых на учет в результате реорганизации или ликвидации; передачи имущества между взаимозависимыми лицами.

⁸По мотивам Определения КС РФ от 03.03.2015 № 417-О.

⁹Определение КС РФ от 24.03.2015 № 735-О.

¹⁰Среди них определения от 24.03.2015 № 540-О и от 27.10.2015 № 2428-О.

¹¹ Юзвак М.В. Роль актов Конституционного Суда РФ при возврате переплаты // Налоговед. 2016. № 5. С. 24–29.

¹²См. п. 6 Информационного письма № 145 от 31.05.2011 и Постановления от 29.09.2010 № 6171/10, от 17.01.2012 № 9608/11.

¹³ 20 апреля СКЭС ВС РФ признала, что бюджет не должен возвращать деньги авиакомпании, см. http://www.kommersant.ru/doc/2980310.

¹⁴См., например, Определение СКГД ВС РФ от 27.01.2015 № 81-КГ14-19.

¹⁵ См. Определение от 19.11.2015 № 2731-О.

¹⁶Законопроекты №№ 1040775-6, 1040799-6, 1040802-6.

¹⁷См. также Пепеляев С.Г. Взносо-налоговый кодекс // Налоговед. 2016. № 5. С. 4–6.

¹⁸ Подробнее читайте статью автора в одном из ближайших журналов «Налоговед».

¹⁹С проектом резолюции можно ознакомиться здесь: http://nalogoved.ru/event/145, предложения и замечания по тексту принимаются до 1 июня 2016 г.

²⁰См. пример: http://www.pgplaw.ru/analytics-and-brochures/books/6200/.