Налоговые споры: актуальные вопросы

Конференция началась с обсуждения обязательного досудебного урегулирования налоговых споров, порядок которого законодатель сильно изменил¹. К тому же появились разъяснения ВАС РФ к части первой НК РФ², в том числе по вопросам обжалования решений налоговых органов, принятых по результатам рассмотрения апелляционных жалоб.

Начальник Управления досудебного урегулирования споров ФНС России Е.В. Суворова рассказала, что за два месяца, прошедшие с тех пор, как действует новый закон, основные вопросы досудебного обжалования были урегулированы, хотя проблемы еще остаются. ФНС России нарабатывает практику обжалования и доводит ее до территориальных управлений. Служба рассматривает часть апелляционных жалоб, что также положительно влияет на эффективность. По словам Е.В. Суворовой, перед налоговыми органами не стоит задача спорить до конца – если претензии действительно необоснованные, Служба готова отказаться и от иска.

К принципиальным нововведениям относится рассмотрение апелляционной жалобы без участия налогоплательщика, на чем настаивала ФНС России. Пересмотр решения налогового органа – это административная процедура, к тому же сроки рассмотрения жалобы не позволяют вызывать налогоплательщика.

Новая концепция основана на однократном внесудебном пересмотре решения налогового органа. Для того чтобы четко отграничить жалобы от иных обращений, в Налоговый кодекс РФ включены определения понятий жалобы и апелляционной жалобы.

Начальник ИФНС России по г. Сосновый Бор Ленинградской области С.И. Токарев обратился к Постановлению Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57. Он указал на целесообразность шага, когда налогоплательщику дается возможность представить новые документы после того, как было принято решение по результатам проверки. Докладчик привел случай из практики, когда суд принял документы налогоплательщика, хотя во время проверки не было представлено почти ничего. Но, когда понял, что исследовать все полученное в судебном заседании невозможно, отказал налогоплательщику.

Что будет с правовыми позициями ВАС РФ в связи с его упразднением? На этот вопрос постаралась ответить советник Управления публичного права и процесса ВАС РФ С.С. Попова.

В Пояснительной записке к законопроекту³ целью реформирования судебной системы названо формирование единообразной судебной практики. Возникает вопрос, что имеется в виду: практика высших судебных инстанций? Сравнивать практику нижестоящих судов, с точки зрения докладчика, нельзя, поскольку арбитражные суды и суды общей юрисдикции руководствуются разным процессуальным законодательством. Непонятно также, как определить, что судебная практика сформировалась.

 Беспокойство вызывает и то, что в судах общей юрисдикции приоритет у следствия, поэтому не исключено, что функция арбитра будет нивелирована.

Партнер «Пепеляев Групп» А.А. Никифоров, чей доклад был посвящен практическим аспектам обратной силы позиций ВАС РФ, обратил внимание на принцип определенности закона, который дополняется правовыми позициями высших судов. С 2010 г. пени не начисляются, если налогоплательщик пользовался разъяснениями Минфина России. Поскольку правовые позиции ВАС РФ признаны КС РФ источниками права, на них должно распространяться такое же правило. Примером может послужить ситуация, когда налоговый орган, воспользовавшись правовой позицией Президиума ВАС РФ о порядке учета сумм, нереальных к взысканию, предъявил налогоплательщику претензии за предшествующие налоговые периоды. Претензии включали не только суммы доначисленного налога, но также пени и штраф. Возникает вопрос: можно ли считать это обоснованным?

Неясности связаны и с определением срока давности – уточненная налоговая декларация за 2007 г. была подана только в 2011 г. (после разрешения спора судом). Налогоплательщик сослался на позицию КС РФ о том, что срок давности исчисляется с момента, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав, в данном случае с появления правовой определенности.

П.А. Попов, ведущий юрист «Пепеляев Групп», рассказал о сложностях арбитражных судов в толковании законодательства – трудового, семейного, то есть такого, которое не входит в их сферу применения. Так, в спорах об учете в расходах выплат работникам при расторжении трудового договора по соглашению сторон арбитражные суды Московского округа приравнивают такие выплаты к гражданско-правовым. Суды же общей юрисдикции квалифицируют их как выходное пособие, связывая с трудовыми, а не гражданско-правовыми отношениями.

Не остались без внимания участников конференции и правовые позиции Конституционного Суда РФ. Начальник Управления конституционных основ публичного права КС РФ, канд. юрид. наук Е.В. Тарибо прокомментировал Определение Суда от 21.12.2011 № 1856-О-О по вопросу исчисления НДС, возникающего при переводе налогоплательщика с общего налогового режима на специальный (ЕНВД).

Нередко налоговые органы доначисляют НДС неплательщикам только потому, что считают налог включенным в цену, но использовать вычеты не позволяют, что приводит, по сути, к взиманию налога с оборота. КС РФ отказал заявителю в связи с тем, что сходный вопрос уже обсуждался⁴. Суд сослался на закрепленный в законодательстве принцип диспозитивности, из которого следует, что если выставлен счет-фактура и в нем указана сумма налога, то налог нужно заплатить. Благодаря этому принципу в бюджете формируется источник финансирования вычета, о котором вправе заявить контрагент, предъявив счет-фактуру. Одно лишь исчисление НДС (в том числе ошибочное) при продаже товаров или услуг населению не служит основанием для начисления и взыскания налога.

Ведущий научный сотрудник отдела финансового, налогового и бюджетного законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ, канд. юрид. наук О.О. Журавлева остановилась на вопросе о принципе верховенства права в свете Определения КС РФ от 16.07.2013 № 1139-О.

Заявитель оспаривал пункт 12 статьи 10 Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ (далее – Закон № 229‑ФЗ), устанавливающий особенности вступления в силу предусмотренных указанным Законом изменений лишь применительно к порядку взимания налоговых санкций. По мнению заявителя, такое положение фактически допускает придание обратной силы другим нормам – касающимся порядка взимания налога.

Однако КС РФ не принял жалобу заявителя к рассмотрению.

Докладчик заметила, что, как только закон позволяет налоговому органу увеличить срок взыскания, создается правовая неопределенность для налогоплательщиков, а значит, государственное управление становится неэффективным.

Старший научный сотрудник отдела финансового, налогового и бюджетного законодательства Института законодательства и сравнительного правоведения при Правительстве РФ, канд. юрид. наук И.А. Хаванова представила анализ решений ВАС РФ, в которых встречается понятие «неустановленное лицо». Замечено, что этот термин перешел в акты судов из документов налоговых органов.

ВАС РФ разделяет понятия «неустановленное лицо» и «неуполномоченное лицо», но правовые последствия для налогоплательщиков, в чьих делах фигурируют такие лица, одинаковые: договор, заключенный неустановленным лицом, ничтожен (не отвечает требованиям закона). По мнению И.А. Хавановой, при разрешении подобных споров стоит оценивать существо, а не форму документов. Фактическое исполнение сделки – это комплексная составляющая. Если неустановленные лица подписывают учредительные документы, договор, подтверждение факта исполнения договора, счета-фактуры, сложно говорить о необоснованной налоговой выгоде и отсутствии должной осмотрительности налогоплательщика.А.В. Кузин, управляющий партнер юридической компании «Кузин, Мохорев, Савенко и партнеры», рассказал о споре по земельному налогу, связанном с оценкой кадастровой стоимости земельного участка⁵.

Ведущий юрист «Пепеляев Групп», канд. юрид. наук К.А. Сасов продолжил начатое на прошлых конференциях обсуждение вопроса о возмещении судебных расходов и предложил методику определения разумности возмещения расходов на представителя в суде по налоговым спорам, основанную на последних решениях ВАС РФ⁶.

Советник Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Минфина России А.А. Артемьев подверг критике точку зрения, что в спорах об определении таможенной стоимости товаров можно ссылаться на соответствующие документы ВТО. Как отметил докладчик, акты ВТО содержат определенные принципы, которые реализуются в национальном законодательстве.

Например, в России положения из документов этой организации реализованы в актах Таможенного союза и Евразийской экономической комиссии. Кроме того, А.А. Артемьев напомнил, что документы ВТО официально не переведены на русский язык.

Обсудив проблемы применения международных актов, участники конференции перешли к вопросам налогообложения доходов иностранных лиц от источников в России. Ведущий юрист «Пепеляев Групп» В.В. Воинов отметил, что в Налоговом кодексе РФ понятие «источник дохода» не определено, а закреплено только понятие «источник выплаты дохода». Кодекс содержит разные подходы к налогообложению иностранных юридических и физических лиц, а приведенный в нем перечень доходов не является исчерпывающим.

По мнению ответственного секретаря российского отделения Международной налоговой ассоциации, канд. юрид. наук В.А. Мачехина, налоговые органы уделяют международному налогообложению много внимания. Все чаще они пытаются оспорить особые положения международных соглашений, настаивая на невозможности их применения, соответственно, растет число налоговых споров. Но несмотря на это, качественного изменения подходов ни в налоговых органах, ни в судах пока не произошло.

Докладчик также упомянул о том, что Постановление Президиума ВАС РФ от 15.11.2011 № 8654/11 по делу «Северного Кузбасса» о тонкой капитализации не всегда верно используется нижестоящими судами. Наконец, была отмечена еще одна проблема: российские суды, применяя Модельную конвенцию ОЭСР и Комментарии к ней, не учитывают, что нет официального перевода этих документов, которые довольно часто обновляются.

А.А. Шемяткин, партнер юридической компании «КМ Партнеры» (Украина), рассказал о практике проведения налоговых проверок, обратив внимание на то, что большая их часть заканчивается передачей материалов проверок в правоохранительные органы. Хотя вероятность ошибки толкования норм налогоплательщиком велика, поскольку в законодательство постоянно вносятся поправки, налоговый орган часто меняет свою позицию и при этом не несет никакой ответственности.

Очевидно сильное давление на бизнес: уголовные дела возбуждаются по факту, поэтому их расследование может растягиваться на долгое время, что приводит к сворачиванию бизнес-проектов и инвестиций. При этом статистика свидетельствует о неэффективности уголовного преследования. Но суды, по выражению выступающего, «всегда найдут статью» для обвинения.

Например, распространена так называемая альтернативная квалификация по статье «Служебная халатность».

Докладчик также затронул существующую на Украине проблему с получением мотивированного решения суда по налоговому спору. Случаи отмены вышестоящими судами решений из-за их немотивированности почти не отмечаются, несмотря на то что ЕСПЧ в основном отменяет решения украинских судов по этому основанию. Суды выполняют функции налоговых органов – оценивают все документы, которые сами же истребуют у сторон спора. При этом, например, в апелляционном суде на рассмотрение одного дела уходит до 12 минут. Механизмов привлечения судьи к ответственности нет.

Доклад В.Ю. Шатова, заместителя директора НИИ финансового и налогового права (Казахстан), был посвящен проблемам правоприменения в Казахстане, где последние четыре года не работает институт апелляции в вышестоящем налоговом органе. По мнению выступающего, это произошло из-за того, что сменился руководитель налоговой службы. Теперь налоговые органы боятся обвинений в коррупции и нередко не решаются удовлетворять жалобы налогоплательщиков.

Обязательный досудебный порядок обжалования решений налоговых органов законодательством не преду-смотрен. Однако налогоплательщики часто используют право на обращение в вышестоящий налоговый орган, выигрывая таким образом время для качественной подготовки заявления в суд.

В.Ю. Шатов рассказал об отрицательном опыте по сокращению судебных споров. В 2001 г. была увеличена государственная пошлина за обращение в суд, которая составила 1% от суммы спора. Но количество споров от этого не уменьшилось, напротив, налоговые органы стали повышать доначисления по проверкам, порой доводя компании до банкротства. Казахстан перешел на МСФО, которые предусматривают возможность допущений по воле и решениям управляющих компании. В результате появились споры, связанные с пониманием и толкованием стандартов.

На конференции также состоялся круглый стол по теме «Экономический анализ при разрешении налоговых споров: возможности и пределы».

Представлено было три доклада о понятии экономического основания налога (ЭОН), его практическом значении и применении, а также об экономическом подходе в актах высших судов.

По мнению В.М. Зарипова, важно разграничивать понятие «ЭОН» и другие смежные понятия, такие как «предмет налога», «объект налогообложения», «налоговая база», «источник уплаты налога», «экономическое обоснование налога», «функции налога», и принципы, в частности платежеспособности и равенства налогообложения.

Экономическое основание налога тесно связано с объектом налогообложения – внешним признаком получаемой выгоды, свидетельствующим о потенциальной возможности платить налог. Объект налогообложения следует понимать как юридический факт, наличие которого говорит об обязанности исчислить налог.

Как отметил В.М. Зарипов, принцип ЭОН важен и для законодателя, и для правоприменителя. Толкование норм налогового законодательства в условиях коллизии, пробела или неопределенности недопустимо, если оно приводит к взиманию налога без соответствующего экономического основания.

Рассмотрение вопросов налогообложения с учетом соотношения права и экономики в налоговых отношениях как формы и содержания докладчик предложил считать особым видом междисциплинарного исследования – налоговедением.