Оспаривание официальных разъяснений: новые возможности

05, Мая 2015

В.М. Зарипов,
руководитель аналитической службы
«Пепеляев Групп»

Постановлением от 31.03.2015 № 6-П Конституционный Суд РФ признал допустимым обжалование писем ФНС России в Верховном Суде РФ и предписал законодателю установить порядок обжалования разъяснений федеральных органов исполнительной власти. Принятое решение требует профессионального обсуждения и реализации

Ключевые слова: «КС РФ» – «письменные разъяснения» – «ФНС России» – «обжалование» – «ВС РФ» – «толкование» – «законотворчество»

V.M. Zaripov
Challenging official clarifications: new opportunities

The Russian Constitutional Court has recognised that letters of the Federal Tax Service may be challenged in the Russian Supreme Court and ordered that the legislature should establish the details of how clarifications of federal executive authorities may be appealed. The author believes that the decision taken needs to be discussed by experts and implemented

Key words: “legislative drafting”, “interpretation”, “Russian Supreme Court”, “appeal”, “Russian Federal Tax Service”, “written clarifications”, “Russian Constitutional Court”

Постановление КС РФ от 31.03.2015 № 6-П¹, подтвердив возможность оспаривания писем ФНС России, позволило разрешить одну из застарелых проблем налогового права и налоговой практики, спор о спорах – вопросы о подведомственности и подсудности дел об обжаловании указанных писем².

В то же время в Постановлении затрагиваются базовые вопросы теории права и правовой науки:

о понятии нормативного акта;
о понятии официального разъяснения;
о том, можно ли оспаривать официальные разъяснения государственных органов в суде и если можно, то в каком (родовая подсудность).

Выводы, сделанные в решении, и особые мнения к нему судей Конституционного Суда РФ свидетельствуют о необходимости приступить к осмыслению новой реальности.

Когда разъяснения приобретают нормативный характер

Письма федеральных органов исполнительной власти³ не должны быть и не являются в массе своей нормативными актами.

К сожалению, нередко встречаются досадные исключения, свидетельством чему служат более 20 решений ВАС РФ о признании писем МНС России, Минэкономразвития России, Минздравсоцразвития России, ФНС России, ФТС России и ФАС России не соответствующими закону и недействительными⁴. Все эти дела – примеры того, как госорган, взявшийся быть глашатаем воли законодателя, донес ее до правоприменителя и других заинтересованных лиц неадекватно, искаженно: что-то упустил из виду, о каких-то обстоятельствах умолчал, что-то добавил от себя. В результате возникает «содержательный зазор» между действительной волей законодателя и ее трактовкой в официальном разъяснении.

Такой «зазор», по сути, создает новую норму, поскольку транслируемое правило поведения:

касается широкого, неограниченного, неопределенного круга лиц (это связано с нормативной природой самого толкуемого акта);
обязательно (что обусловлено, как правило, контрольными и другими властными полномочиями, то есть государственной силой принуждения).

Без сомнения, подобные случаи должны пресекаться, поскольку:

нарушается принцип разделения властей (орган исполнительной власти присваивает законодательные функции и полномочия);
на участников отношений возлагаются новые обязанности, для них создаются новые ограничения и препятствия реализации прав и т. п.

Подобные наросты на теле права можно отсекать только скальпелем судебных решений, других механизмов нет: обжаловать письма федеральных министерств и ведомств нельзя ни в Правительство РФ, ни Президенту РФ, ни в иные органы власти в административном порядке.

О роли официальных разъяснений в правовом регулировании

Существуют разные мнения о пользе и вреде разъяснений, которые в различной форме исходят от органов исполнительной власти. Звучат даже предложения запретить подобные разъяснения.

По нашему мнению, практика писем-разъяснений и ответов на запросы о применении законодательства заслуживает одобрения и поддержки, поскольку позволяет гражданам и организациям заранее узнать позицию контролирующих органов и сообразно ей планировать свою деятельность, принимать управленческие решения. Высокая степень определенности правоотношений способствует предотвращению непреднамеренных нарушений закона, особенно при изменении законодательства.

Следует отметить, что действующее законодательство признает наличие официальных разъяснений. Так, согласно статье 74 Федерального конституционного закона от 21.07.1994 № 1-ФКЗ «О Конституционном Суде Российской Федерации»⁵Конституционный Суд РФ при принятии решения по делу оценивает не только буквальный смысл рассматриваемого акта, но и смысл, придаваемый ему официальным и иным толкованием.

Сегодня официальное разъяснение нормативных актов – это огромная сфера юрисдикционной деятельности органов исполнительной власти, то есть деятельности, порождающей правовые последствия. Ежегодно ФНС России выпускает порядка 300 разъясняющих писем, Минфин России – от 2000 до 3000. Эти письменные разъяснения непосредственно влияют на права налогоплательщиков, и потому что в ряде случаев освобождают от штрафов и пеней, и потому что обязывают налоговые органы в силу ведомственной субординации действовать именно так, как разъяснено, а не иначе.

Вместе с тем нельзя не отметить наличие пробела в правовом регулировании этой деятельности: почти не урегулированы вопросы оснований, условий, порядка и последствий таких разъяснений (за исключением разъяснений по проблемам налогообложения). Не содержит законодательство и прямого ответа на вопрос о возможности судебного обжалования таких актов толкования, на что Конституционный Суд РФ обратил внимание в Постановлении.

Разумеется, Конституционный Суд РФ не призван заполнять своими решениями пробелы в законодательстве, однако отсутствие должного регулирования в данной сфере создавало препятствия для эффективной правовой защиты. В свою очередь, это нарушало право на судебную защиту, гарантированное статьей 46 Конституции РФ.

Выводы, которые можно сделать по мотивам Постановления

Конституционный Суд РФ de facto признал допустимой практику выдачи федеральными органами исполнительной власти письменных разъяснений действующего законодательства. При этом из статьи 46 Конституции РФ следует, что такая деятельность должна проходить под контролем суда и что именно суд дает окончательное толкование законов и других нормативных актов.

Внешние атрибуты нормативного акта, в частности наличие у ФОИВ полномочий на издание указанного документа, его форма, официальные регистрация и опубликование, не имеют значения с точки зрения возможности судебной проверки разъяснений, исходящих от государственных органов, так как не являются сущностными признаками нормативных свойств (нормативности) акта. Нормативность возникает не в силу соблюдения ритуалов и обрядов, а в силу последствий, порождаемых изданием акта органом власти. Более того, крайне нежелательно признавать разъяснения недействующими по каким-то формальным критериям, поскольку властная позиция обозначена и подведомственные органы все равно будут ей следовать, а возможность признать ее неправильной в превентивном порядке исчезает. Пример тому – дело о проверке Методических рекомендаций ФАС России по проведению плановых и внеплановых проверок⁶. Лишь по формальным признакам суд счел их недействующими, что никак не изменило ситуацию и лишило возможности в превентивном порядке получить ответ о законности или незаконности таких проверок⁷.

Документы, содержащие официальное толкование, занимают особое место. Они не относятся к индивидуально-правовым актам, для которых установлен ординарный порядок обжалования. По своим правовым последствиям они близки к нормативным актам, следовательно, к ним должен применяться тот же порядок судебной проверки.

Кто и какие письма может обжаловать в суде

В Постановлении упоминается, что обжаловать в Верховном Суде РФ письмо ФНС России вправе лица, которые находятся в соответствующих правоотношениях. По нашему мнению, обращаться в суд с жалобой на официальное разъяснение вправе любые лица, чьи права и законные интересы не только нарушены, но и затронуты иным образом (ограничены, созданы препятствия для их реализации, реальная угроза их нарушения).

Конституционный Суд РФ указал, что Постановление не означает наделения заинтересованных лиц безусловным правом на оспаривание в Верховном Суде РФ вне связи с конкретным делом (в порядке абстрактного нормоконтроля) любого акта, который исходит от ФНС России и разъясняет налоговое законодательство, как обладающего нормативными свойствами. По мнению Суда, чтобы стать предметом оспаривания, такой акт посредством содержащихся в нем разъяснений фактически должен устанавливать (изменять, отменять) правила, обязательные для неопределенного круга лиц, рассчитанные на неоднократное применение и тем самым оказывающие общерегулирующее воздействие на налоговые отношения. В случаях же, когда разъяснения не выходят за рамки адекватного истолкования (интерпретации) положений налогового законодательства и не влекут изменения правового регулирования налоговых отношений, заинтересованным лицам, как отметил КС РФ, может быть отказано в судебной проверке такого документа в порядке, предусмотренном для оспаривания НПА.

Это уточнение, с нашей точки зрения, требует особого рассмотрения. Дело в том, что установление отклонения акта официального толкования от действительной воли законодателя и, следовательно, создания нормы права и является основанием для признания такого акта незаконным и недействующим. Проверить и определить, не содержится ли в письме госоргана под видом толкования новая норма права, можно только при рассмотрении дела по существу. Поэтому процессуальный отказ в судебной проверке ведомственного разъяснения в любом случае недопустим на стадии принятия судом заявления, иное будет означать откат к прежним формалистским позициям, которые КС РФ признал неверными.

По нашему мнению, любые документы (письма, методические рекомендации, телеграммы и т. п.), исходящие от государственных органов и направленные на раскрытие (разъяснение) содержания нормативных актов, должны оспариваться в том же порядке, что и такие акты.

По-видимому, вопрос о требованиях к обжалуемым актам должен быть окончательно прояснен при подготовке закона об особенностях рассмотрения разъясняющих документов ФОИВ, принять который предписал КС РФ.

Можно ли оспаривать в Верховном Суде РФ акты других ФОИВ?

Возникает вопрос о том, могут ли оспариваться в Верховном Суде РФ письма Минфина России, а также Минтруда России, который вправе давать разъяснения об уплате страховых взносов⁸, других министерств и ведомств. Отвечая на него, необходимо учитывать ряд обстоятельств.

Во-первых, Конституционный Суд РФ принимает решение только по предмету, указанному в обращении (ст. 74 Закона о КС РФ). Поэтому он не мог прямо высказываться в отношении возможности оспаривания в ВС РФ разъяснений других ФОИВ, но указал законодателю на необходимость определения порядка такого оспаривания. Во-вторых, письменные разъяснения других федеральных органов исполнительной власти по своему характеру и правовому значению ничем не отличаются от писем ФНС России. В-третьих, в условиях прямо признанного КС РФ пробела в вопросе о порядке оспаривания актов толкования, исходящих от ФОИВ, подлежит применению аналогия (п. 4 ст. 2 Кодекса административного судопроизводства РФ⁹).

Отказ ВС РФ принять к рассмотрению такие жалобы может служить основанием для обращения в КС РФ. Поскольку вопрос подробно исследовался, обращение может быть рассмотрено без проведения слушания в порядке статьи 47.1 Закона о КС РФ, но с вынесением судебного акта в виде постановления. ВС РФ вправе самостоятельно обратиться с соответствующим запросом в высший судебный орган конституционного контроля в порядке статьи 101 Закона о КС РФ.

Некоторые заблуждения и опасения

Высказывается мнение, что Конституционный Суд РФ признал письма федеральных органов исполнительной власти нормативными актами. Это ни на чем не основанное заблуждение. Разъяснения ФОИВ не являлись и не являются нормативными актами.

Высказывается мнение, что отныне такие письма должны регистрироваться в Минюсте России. Однако, поскольку разъяснения ФОИВ не являются нормативными актами, их регистрация в названном министерстве не требуется.

Высказывается мнение, что отныне все письма ФОИВ нужно оспаривать в судебном порядке, иначе суд вправе ссылаться на них в своем решении. Это заблуждение, которое не учитывает принципов судопроизводства и действующего процессуального законодательства. Так, согласно статье 13 АПК РФ арбитражный суд выносит решение на основании нормативных актов, а не актов их официального толкования. Статья 170 АПК РФ, определяющая содержание решения, не предусматривает возможности ссылаться на акты официального толкования, за исключением ссылок на постановления пленумов и президиумов Верховного Суда РФ и Высшего Арбитражного Суда РФ.

Высказывается мнение, что ФОИВ будут препятствовать оспариванию своих разъяснений в суде. Например, ФНС России не станет указывать, что письма должны быть доведены до сведения налогоплательщиков, прекратит размещать эти документы в специальном разделе своего официального сайта и, более того, наложит на такие разъяснения гриф «Для служебного пользования», как это порой делалось раньше. Вряд ли опасение оправданно. Во-первых, оно не соответствует существующей политике информационной открытости ФОИВ и деятельности «Открытого правительства». Во-вторых, в условиях современного информационного общества такие уловки неэффективны. В-третьих, подобные ограничения серьезно усложняют работу самих государственных органов. И наконец, в соответствии с частью 2 статьи 24 Конституции РФ органы государственной власти и их должностные лица обязаны обеспечить каждому возможность ознакомиться с документами и материалами, непосредственно затрагивающими его права и свободы, если иное не предусмотрено законом. Следовательно, попытки «засекретить», «припрятать» рассылаемые по системе подведомственных органов разъяснения неизбежно приведут к массовым нарушениям прав и свобод граждан и повлекут признание такой практики недопустимой. Наиболее разумный подход к новым требованиям – принять их как факт и признать, что властные полномочия, позволяющие издавать акты официального толкования, сопряжены с необходимостью отвечать за ненадлежащее выполнение таких функций, как это принято в правовом государстве.

Высказывается мнение, что Верховный Суд РФ не выдержит наплыва дел. Можно лишь отметить, что в интервью журналу «Налоговед» судья ВАС РФ в отставке В.В. Бациев с сожалением констатировал, что бизнес почти не использовал превентивного способа защиты в виде оспаривания писем Минфина России¹⁰. Если Высший Арбитражный Суд РФ не потонул в потоке обращений и даже был готов рассматривать больше таких дел, то нет оснований полагать, что Верховный Суд РФ не справится.

Новые перспективы

У граждан и организаций появилась возможность при наличии неясности в законодательстве запросить, например, разъяснение Минфина России или налоговой службы¹¹и оспорить ту позицию, с которой не согласны. Причем сделать это можно заранее, а не через несколько лет, когда по итогам проверки им будут доначислены недоимки, пени и штрафы. Судебная проверка обоснованности той или иной позиции государственных органов позволит компаниям значительно снизить налоговые риски и точнее просчитать налоговые издержки инвестиционных проектов.

Единожды рассмотрев вопрос о правильности определенного толкования законодательства, Верховный Суд РФ избавит нижестоящие инстанции от тысяч ненужных споров и тем самым снизит нагрузку на судей.

Постановление открывает перспективы для оспаривания разъясняющих актов органов власти регионального и местного уровней в судах субъектов Российской Федерации и районных судах.

Кроме того, оно позволяет поднять вопрос о нормативном характере постановлений Пленума ВС РФ. Заметим, что, например, постановления Верховного суда Республики Казахстан прямо именуются нормативными.

Специальный порядок оспаривания официальных разъяснений

Постановлением предусмотрена необходимость законодательного урегулирования порядка оспаривания официальных разъяснений. Нельзя не отметить, что согласно Концепции подготовки единого Гражданского процессуального кодекса РФ¹² (п. 26.2) следует предоставить возможность оспаривать неопубликованные и незарегистрированные нормативные акты, а также смешанные нормативные акты и даже акты толкования.

На наш взгляд, при доработке процессуального законодательства с учетом Постановления не требуется введения каких-то особых правил – достаточно разрешить ряд вопросов, накопившихся в отношении судебного обжалования нормативных актов.

В первую очередь это связано с общественным значением подобных дел. Последствия судебных решений по ним так же велики, как и цена ошибки, которую к тому же довольно сложно исправить.

ОБЖАЛОВАНИЕ НОРМАТИВНЫХ АКТОВ

Согласно ст. 217 КАС РФ вступившее в законную силу решение суда по административному делу об оспаривании нормативного правового акта может быть обжаловано как лицами, участвующими в деле, так и иными лицами, права, свободы и законные интересы которых затрагиваются решением суда. Фактически это означает внедрение элементов публичных исков.

По нашему мнению, при подготовке законопроекта необходимо предусмотреть ряд моментов.

Поступающие в суд заявления о признании нормативных актов и актов их толкования недействующими должны публиковаться на сайте суда в специальном разделе для всеобщего ознакомления (за исключением персональных и контактных данных).
Следует установить достаточный срок для ознакомления всех заинтересованных лиц и предоставления им возможности либо вступить в дело, либо направить свое мнение (позицию) по существу. Соответственно, срок рассмотрения должен быть увеличен до шести месяцев.
В любом случае следует обеспечить возможность участия в деле объединений общероссийского значения. Такими объединениями могли бы быть, в частности, Торгово-промышленная палата РФ и Федеральная палата адвокатов, чей правовой статус определен в специальных федеральных законах.
Установить соразмерные квалификационные требования к представителям. Согласно статье 55 КАС РФ представители по административным делам должны иметь высшее юридическое образование. С нашей точки зрения, к представителям при производстве по делам об оспаривании нормативных правовых актов (гл. 21 КАС РФ) могут предъявляться повышенные по сравнению с иными административными делами требования.
Рассмотрение подобных дел совершенно точно требует коллегиального, а не единоличного состава суда.
Обсудить возможность и целесообразность введения повышенной пошлины за обращения по подобным делам.
Определить суд, который будет рассматривать подобные дела. Как отметил КС РФ, это необязательно Верховный Суд РФ. Так, для обращений организаций и индивидуальных предпринимателей это может быть Арбитражный суд Московского округа, а для обращений граждан – Московский городской суд.

Предстоит напряженная работа над законопроектом¹³.

Предложения по подготовке законопроекта направляйте по адресу: nalogoved@nalogoved.ru

¹Далее – Постановление. Видеозапись заседания по делу доступна в сети Интернет – URL: http://www.ksrf.ru/ru/Sessions/Pages/ViewItem.aspx?ParamId=134/.

² Подробнее см.: Зарипов В.М. Обжалование разъяснений финансовых и налоговых органов: вопросы подведомственности и подсудности // Налоговед. 2015. № 1. С. 51–55.

³Далее также – ФОИВ.

⁴См.: решения ВАС РФ от 20.05.2004 № 4719/04; от 26.01.2005 № 16141/04; от 11.10.2006 № 8540/06; от 23.10.2006 № 10652/06; от 06.03.2007 № 15182/06; от 24.01.2008 № 16720/07; от 06.08.2008 № 7696/08; от 19.03.2010 № ВАС-9507/09; от 16.06.2010 № ВАС-6978-6979/10; от 19.05.2011 № 3943/11; от 29.03.2012 № ВАС-16112/11; от 03.07.2012 № ВАС-4065/12; от 09.07.2012 № ВАС-6122/12; от 29.11.2012 № ВАС-13840/12; от 26.02.2013 № 16593/12; от 11.03.2013 № ВАС-17640/12; от 01.04.2013 № ВАС-181/13; от 24.06.2013 № 4707/13; от 14.10.2013 № ВАС-11682/13; от 04.12.2013 № ВАС-13048/13; от 26.02.2014 № ВАС-17458/13.

⁵ Далее – Закон о КС РФ.

⁶ См.: Решение ВАС РФ от 24.06.2014 № ВАС-7909/2013 по заявлению ЗАО «Аргус-Спектр».

⁷ См.: Пеховский А.В. ВАС РФ: о «рейдах на рассвете» // Конкуренция и право. 2014. № 4. С. 41–43.

⁸ См.: Постановление Правительства РФ от 14.09.2009 № 731 «Об издании разъяснений по единообразному применению Федерального закона „О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования“».

⁹Далее – КАС РФ. Ссылки на данный Кодекс приведены с учетом его вступления в силу с 15.09.2015.

¹⁰ См.: Чувство права // Налоговед. 2015. № 1. С. 9–27.

¹¹См.: Административный регламент ФНС России по предоставлению государственной услуги по бесплатному информированию (в том числе в письменной форме) налогоплательщиков о законодательстве о налогах и сборах (Приказ Минфина России от 02.07.2012 № 99н).

¹² См.: СПС «КонсультантПлюс».

¹³С учетом ст. 80 Закона о КС РФ Правительство РФ обязано внести соответствующий законопроект в Госдуму не позднее сентября 2015 г.