Экономическая оправданность затрат в свете арбитражной практики

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты либо убытки, предусмотренные статьей 265 НК РФ, понесенные налогоплательщиком. Понятие «экономическая оправданность затрат» не раскрыто ни в одном акте законодательства России, а в пункте 1 статьи 252 НК РФ содержатся только общие принципы расходов. Неопределенность, абстрактность и оценочный характер требований, предъявляемых к расходам, уменьшающим доходы, приводят к многочисленным налоговым спорам.

Экономическая оправданность затрат определяется направленностью на получение дохода как результата деятельности

Минфин России считает, что признать расходы обоснованными можно, если они принесли доход. Например, не могут быть учтены в целях налогообложения расходы: на оформление и выдачу виз, если командировка не состоялась (письмо Минфина России от 06.05.2006 № 03-03-04/2/134); на услуги кадрового агентства по подбору персонала, если претендент не принят на работу (письмо Минфина России от 01.06.2006 № 03-03-04/1/497); на услуги по содержанию квартиры, предназначенной для проживания командированных работников, если квартира пустует (письмо Минфина России от 20.06.2006

№ 03-03-04/1/533).

Но арбитражные суды считают иначе. Так, в Постановлении ФАС ПО от 27.02.2006 № А65-28597/2004-СА1-32 отмечено, что в статье 252 Налогового кодекса Российской Федерации признание расходов не ставится в зависимость от факта и времени достижения конечного результата, выраженного в получении дохода. Ошибочен довод налогового органа о возможности учета расходов на изучение и исследование китайского рынка нефтепродуктов только в том налоговом периоде, в котором товар будет фактически поставлен в Китай. Расходы имеют непосредственное отношение к производственной деятельности даже при срыве поставок в Китай, вызванном объективными причинами (например, экономической ситуацией на рынке нефтепродуктов).

В Постановлении от 09.06.2006 № А38-4713-12/257-2005 (12/7-2006) ФАС ВВО посчитал обоснованными затраты на аренду производственного цеха и коммунальные услуги несмотря на то, что производство не начато и доход не получен, так как из пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации не следует, что признание расходов связано с получением положительного результата деятельности. В Постановлении ФАС СЗО от 02.12.2005 № А66-12338/2004 сказано, что неполучение дохода от сдачи имущества в аренду не означает, что налогоплательщик не вправе учесть понесенные расходы в целях налогообложения.

В Постановлении ФАС ЗСО от 17.10.2005 № Ф04-7385/2005(16015-А70-35) указано, что из пункта 1 статьи 252 НК РФ следует, что получение дохода не может быть непременным условием признания расходов. Главное, чтобы они были осуществлены в рамках уставной деятельности и направлены на получение дохода. Затраты экономически оправданны, если налогоплательщик, действуя рационально и разумно, ожидает отдачи от них в будущем. В Постановлении ФАС ПО от 06.12.2005 № А 55-2176/05-10 указано, что расходы признаются обоснованными, даже если не принесли конкретной отдачи, но в целом необходимы для обеспечения деятельности, направленной на получение доходов.

Экономическая оправданность затрат не равнозначна экономической эффективности — признание расходов по деятельности, направленной на получение дохода, возможно и при убытке

Налоговые органы, обосновывая невозможность признания расходов в целях налогообложения, часто ссылаются на то, что расходы привели к убытку и поэтому неоправданны. Арбитражная практика свидетельствует, что оправданность затрат должна подтверждаться позитивными последствиями для производственной и финансово-экономической деятельности налогоплательщика. То есть для признания расходов необходимо доказать, что они благотворно повлияли либо повлияют на экономическое положение в будущем, а убыток в налоговом периоде не является основанием для непризнания расходов обоснованными.

Так, в Постановлении от 12.09.2005 № А11-762/2005-К2-21/48 ФАС ВВО указал, что статья 252 НК РФ не ставит экономическую оправданность затрат в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика. Оценка экономической эффективности расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Экономическая оправданность не равнозначна экономической эффективности, поскольку эффективность лишь отражает степень умелости ведения хозяйственной деятельности и является качественным показателем. В Постановлении от 29.07.2005 № КА-А40/7087-05 ФАС МО посчитал, что экономически оправданными могут признаваться затраты, не влекущие немедленного эффекта в виде увеличения дохода. Это следует из оценки положений главы 25 НК РФ, которая допускает не только получение прибыли, но и наличие убытка и более того — возможность погашения убытка за счет прибыли последующих лет.

Налоговый орган считал, что расходы по транспортному цеху, сданному в аренду, неоправданны, так как затраты по цеху превысили доход от аренды. ФАС ВВО в Постановлении от 03.11.2005 № А82-8102/2004-37 отметил, что текущая деятельность Общества — сдача имущества цеха в аренду — не относится к отношениям, которые должны проверяться на их экономическую целесообразность. Спорные расходы соответствуют деятельности, что свидетельствует об их экономической оправданности. В Постановлении от 11.05.2005 № Ф09-1927/05-С1 ФАС УО указал, что несоразмерность произведенных субарендодателем затрат на ремонт арендуемого помещения и полученного дохода от сдачи его в субаренду не свидетельствует об экономической необоснованности затрат, поскольку такие расходы направлены не на одномоментное получение прибыли, а на получение ее в будущем.

Обоснованность расходов — оценочная категория. Полное исключение расходов хотя и увеличит доход, однако не будет соответствовать характеру предпринимательской деятельности и налоговому законодательству

По мнению Минфина России (письмо от 11.03.2004 № 04-02-05/3/20) и ФНС России (письмо от 25.07.2002 № 02-3-08/84-Ю216), под экономически оправданными затратами следует понимать затраты, обусловленные целями получения доходов, удовлетворяющие принципу рациональности, то есть расход должен быть непосредственно связан с положительным для налогоплательщика результатом, а при отсутствии результата расход не может быть признан оправданным.

Но арбитражная практика свидетельствует, что расходы в рамках предпринимательской деятельности, если они документально подтверждены, обоснованны.

Например, налоговый орган на основании санитарных норм считал, что затраты на аренду обоснованны, если площадь арендуемого офиса не превышает 6 кв. м на одного сотрудника. Но ФАС СЗО в Постановлении от 07.05.2005 А56-27910/04 указал, что экономическая обоснованность расходов является оценочной категорией и расходы независимо от арендуемой площади помещения обоснованны и могут быть полностью учтены при налогообложении.

Налоговый орган считал, что с экономической точки зрения более оправданно приобретение автомобиля «Волга», а не Mitsubishi Padgero Sport. ФАС МО в Постановлении от 05.11.2004 № КА-А40/10061-04 отметил, что налоговый орган не доказал, что автомобиль приобретен по завышенной цене, использовался не в связи с деятельностью, что покупка другого автотранспорта либо привлечение перевозчиков значительно снизила бы расходы. Довод о том, что по результатам года у Общества образовался убыток, не доказывает неразумность и экономическую необоснованность расходов. По смыслу статьи 252 НК РФ любое получение налогоплательщиком доходов обусловлено несением им расходов и полное их исключение из доходов увеличит налогооблагаемую базу, но не будет соответствовать характеру предпринимательской деятельности и налоговому законодательству.

По мнению налоговой инспекции, введение должностей президента, делопроизводителя и программиста было нецелесообразно и привело к убыточности. Обязанности президента дублируют функции генерального директора. Документацию ведет референт, однако штатным расписанием предусмотрена и должность делопроизводителя. На балансе имеется один компьютер, поэтому нет необходимости иметь в штате программиста. В Постановлении от 07.03.2006 № А56-14860/2005 ФАС СЗО указал, что наличие спорных должностей не противоречит законодательству. Согласно статье 2 ГК РФ предпринимательской считается самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли. Если расходы происходят в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, то они обоснованны.

Экономически оправданными могут быть и нерациональные затраты, связанные с деятельностью. Эффективность и умелость ведения бизнеса не подлежат оценке налоговым органом

Арбитражная практика свидетельствует, что рациональность расхода и его обусловленность целями получения дохода не означают, что за расходом должен непосредственно следовать положительный результат, на который такой расход был направлен. Так, в Постановлении от 27.07.2005 № КА-А40/6950-05 ФАС МО указал, что стоимость услуг агента по привлечению клиентов на новый вид услуг уменьшает налогооблагаемую прибыль и в случае определения стоимости услуги в процентах от суммы дохода, даже если они составили 99,9% от полученного дохода.

ФАС ВВО в Постановлении от 28.07.2005 № А28-3008/2005-76/15 указал, что рациональность расходов не подлежит оценке налоговым органом как относящаяся к сфере хозяйственной деятельности налогоплательщика. Оценка экономической эффективности расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы. Мнение налогового органа, что при отсутствии доказательств положительного влияния услуг на результаты деятельности они необоснованны, не соответствует налоговому законодательству. Налогообложение строится на количественных показателях, получивших отражение в бухгалтерском и налоговом учете.

В Постановлении от 10.07.2006 № КА-А40/6118-06 ФАС МО указал, что расходы на услуги по обзору печатных изданий и оценке упоминаний телекоммуникационных компаний с учетом профиля деятельности обоснованны. В Постановлении от 22.02.2005 № 09АП-550/05-АК Девятый апелляционный арбитражный суд посчитал неправомерным мнение налогового органа о необоснованности расходов на информационные услуги, посчитавшего, что такая информация могла быть получена из справочной системы «Гарант» и через Интернет, что было бы гораздо дешевле.

Внереализационные расходы не направлены на получение дохода и могут быть экономически неэффективными, но они должны соответствовать осуществляемой деятельности

Системный анализ норм статей 252 и 265 НК РФ свидетельствует, что налоговое законодательство не предъявляет к внереализационным расходам требование направленности на получение дохода и материальной выгоды. Возможность учета внереализационных расходов в целях налогообложения обусловлена только связью с деятельностью, направленной на получение дохода, что подтверждено в решениях арбитражных судов.

Налоговый орган считал, что проценты, уплаченные по займу, полученному для приобретения морского судна, не подлежат включению во внереализационные расходы, так как право собственности на него к налогоплательщику не перешло в связи с арестом судна. ФАС СЗО в Постановлении от 22.03.2005 № А42-8523/04-28 указал, что, поскольку приобретение судна связано с производственной деятельностью, этот довод ошибочен. Из положений главы 25 НК РФ следует, что фактическое получение дохода не может быть непременным условием признания расходов. В пункте 1 статьи 252 НК РФ указано, что расходы должны быть направлены на получение дохода, то есть несение затрат должно преследовать цель получения дохода. Неполучение в налоговом периоде дохода от использования судна не означает, что расходы, связанные с его приобретением, экономически необоснованны и не направлены на получение прибыли.

Налоговый орган полагал, что расходы на оплату процентов по кредитам банков экономически неоправданны, так как налогоплательщик предоставлял беспроцентные займы дочерним организациям, используя на это частично банковские кредиты. В Постановлениях ФАС СЗО от 07.02.2005 № А26-7069/04-212 и ФАС МО от 25.01.2006 № КА-А40/13167-05 указано, что расходы обоснованны, так как они направлены на получение дохода в будущем, в частности на поддержание дочерних организаций, поставляющих Обществу сырье. Согласно статье 265 НК РФ деятельность по использованию банковского кредита не относится к отношениям, которые должны проверяться на экономическую целесообразность.

Наличие подразделений, решающих аналогичные задачи, не влияет на обоснованность фактически оказанных услуг (выполненных работ)

Налоговые органы часто считают, что расходы нельзя признать обоснованными, если услуги дублируют обязанности работников налогоплательщика.

Однако арбитражный суд считает иначе. Так, в Постановлении от 21.08.2006 № Ф04-3446/2006 (25284-А27-33) ФАС ЗСО указал, что расходы на абонентское консультационное обслуживание по вопросам финансового и налогового законодательства обоснованны. Должностные обязанности сотрудников бухгалтерии, юридической и экономической служб связаны с выполнением текущей работы, а информационно-консультационные услуги необходимы сотрудникам для более полных познаний в области налогообложения.

В Постановлении от 02.02.2005 № КА-А40/13341-04 ФАС МО указал, что законодатель не ставит правомерность признания расходов в зависимость от наличия в штатном расписании того или иного структурного подразделения. Услуги должны иметь производственный характер и не предполагают обязательного увеличения выручки в результате предоставленных консультаций. В Постановлении от 23.06.2006 № А64-10456/05-13 ФАС ЦО отметил, что налоговое законодательство не связывает признание расходов обоснованными с наличием структурных подразделений, решающих аналогичные задачи.

Несоблюдение норм ГК РФ либо условий полученной лицензии не может быть основанием для непризнания затрат обоснованными

Гражданское и налоговое законодательство — это различные отрасли права и регулируют различные правоотношения (п. 1 ст. 2 ГК РФ; абзац первый ст. 2 НК РФ). По общему правилу к имущественным отношениям, основанным на административном или ином властном подчинении одной стороны другой, в том числе к налоговым и другим финансовым и административным отношениям, гражданское законодательство не применяется (п. 3 ст. 2 ГК РФ).

По мнению налоговой инспекции, налогоплательщик неправомерно включил в расходы затраты на приобретение сувениров с логотипом, так как не представил документов об их вручении на выставке (отсутствуют договоры на дарение участникам и гостям, подлежащие заключению в письменной форме, поскольку даритель — юридическое лицо). В Постановлении от 28.10.2005 № А66-13857/2004 ФАС СЗО признал это решение недействительным. Ни законом о рекламе, ни законодательством о налогах не предусмотрено, что распространение рекламы, в том числе в форме вручения неопределенному кругу лиц сувениров, должно оформляться как договор дарения и что согласно пункту 3 статьи 2 ГК РФ к налоговым отношениям гражданское законодательство не применяется.

По мнению налоговой инспекции, расходы на обучение и повышение квалификации, которое проводилось образовательным учреждением с нарушением условий полученной им лицензии (в лицензии отсутствовали программы обучения длительностью менее 72 часов), неправомерно включены в затраты. ФАС МО в Постановлении от 27.07.2005 № КА-А40/6950-05 отметил, что соблюдение условий, на которых выдана лицензия, не названо в пункте 3 статьи 264 НК РФ основанием для формирования затратной части при исчислении налога и относится к сфере, регулируемой законодательством о лицензировании. Нормы пункта 3 статьи 264 НК РФ соблюдены (договор заключен с образовательным учреждением, ведущим свою деятельность на основании лицензии; подготовку проходили работники предприятия в целях повышения квалификации).

Признание расходов обоснованными зависит от условий договоров и обычаев делового оборота

Налогоплательщик может обосновать расходы не только условиями договора, но и правилами поведения, сложившимися и широко применяемыми в какой-либо области предпринимательской деятельности.

По мнению налогового органа, продавец неправомерно включил в расходы затраты на перевозку товара от места производства до склада покупателя, разгрузку на складе, перегрузку в конечную тару, упаковку и доведение товара до соответствия техническим условиям и государственным стандартам, понесенные продавцом после перехода права собственности на товар к покупателю. ФАС ВВО в Постановлении от 26.12.2005 № А28-7526/2005-228/28 установил, что в договоре отсутствовали прямые указания на то, что расходы, понесенные продавцом по перевозке товара до склада покупателя, подлежат оплате покупателем. Руководствуясь обычаями делового оборота в сфере международной торговли, суд указал, что продавец обязан был доставить товар в распоряжение покупателя в указанный в договоре пункт поставки; он несет расходы, связанные с проверкой качества товара и должен обеспечить за свой счет упаковку перевозимого товара.

По мнению налоговой инспекции, ремонт асфальтового покрытия необоснованно включен в расходы, так как он проведен в целях благоустройства территории; кроме того, земельный участок, асфальтовое покрытие которого было отремонтировано, в аренду не передавался. ФАС ПО в Постановлении от 03.08.2004 № А57-10348/03-5 и ФАС СЗО в Постановлении от 16.12.2004 № А56-5332/04 указали, что при сдаче имущества в аренду согласно обычаям делового оборота учитывается и удобство проезда к арендуемому помещению. Именно для этих целей и проведен ремонт асфальтового покрытия территории внутреннего двора.

Расходы, понесенные в пользу третьих лиц, необоснованны

Наличие экономической или иной заинтересованности в деятельности дочернего предприятия или третьих лиц (например, контрагента по договорам) не может быть основанием для уменьшения собственной налогооблагаемой прибыли при отсутствии доказательств непосредственной связи расходов с предпринимательской деятельностью.

Так, в Постановлении ФАС СЗО от 14.06.2006 № А05-19579/05-18 отмечено, что оказанные услуги по сбору и подготовке материалов к заседанию Совета директоров и годовому собранию акционеров дочернего общества касаются деятельности другого юридического лица и не могут быть учтены в целях налогообложения.

В Постановлении от 10.08.2006 № А29-4238/2005а ФАС ВВО посчитал, что расходы на амортизацию части здания (36% площади), занимаемого узлом почтовой связи, не связаны с деятельностью налогоплательщика, направленной на получение дохода, и не могут уменьшать налогооблагаемую прибыль. Налогоплательщик эту часть здания не использовал и в аренду не сдавал.

Расходы, не связанные с предпринимательской деятельностью, направленной на получение дохода, необоснованны

Если затраты не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода, то, как свидетельствует арбитражная практика, они не подлежат включению в расходы, уменьшающие доходы. Так, в Постановлении от 22.07.2004 № Ф09-2896/04АК ФАС УО указал, что услуги по подготовке документации и консультации по реструктуризации кредиторской задолженности перед бюджетом направлены на изменение срока уплаты налогов и не соответствуют нормам пункта 1 статьи 252 НК РФ.

В Постановлении от 14.07.2005 № А56-23251/04 ФАС СЗО признал неправомерным включение в расходы аренды земельного участка, поскольку фактически участок в производственной деятельности не использовался, в субаренду не сдавался, а находящееся на участке имущество (башенные краны, ангары, иные объекты) налогоплательщику не принадлежит.

Затраты, не имеющие конкретной деловой (коммерческой) цели, необоснованны

В решении АС г. Москвы от 31.05.2006 № А40-20626/06-114-146 указывалось, что налоговый орган не вправе выносить решения о признании налогоплательщиков недобросовестными, так как НК РФ и другими актами, регулирующими налоговые правоотношения, такая форма решений не предусмотрена. Пленум ВАС РФ 12.10.2006 утвердил Постановление № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды». Этот документ упразднил термин «недобросовестный налогоплательщик». Теперь налоговые органы должны доказывать, а арбитражные суды решать, получил ли налогоплательщик необоснованную налоговую выгоду. Как следует из Постановления, под налоговой выгодой следует понимать уменьшение налоговой базы, получение налогового вычета или льготы, применение более низкой налоговой ставки или возмещение налога из бюджета в тех случаях, когда операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом либо вообще они не могли быть реально совершены. При этом обращается внимание на презумпцию добросовестности налогоплательщика: предполагается, что все его действия, направленные на получение такой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, достоверны.

До принятия Постановления № 53 суды, рассматривая налоговые споры, отказывали налогоплательщикам в признании затрат, указывая на их экономическую неоправданность. Ниже приводим практику, в которой, по нашему мнению, судами были рассмотрены фактически вопросы получения необоснованной налоговой выгоды при налогообложении прибыли.

В последнее время в судебной практике также часто применяется такое понятие, как деловая цель. Иными словами, сделка, заключенная исключительно для достижения, например, экономии на налогах, считается не имеющей деловой цели. Сходство деловой цели и обоснованности расходов очевидно, и, по нашему мнению, данное обстоятельство следует учитывать налогоплательщику при формировании расходов.

Так, налоговый орган посчитал затраты на оплату вознаграждения по агентскому договору, в соответствии с которым агент обязался приобрести дополнительный объем газа для налогоплательщика, необоснованными и документально неподтвержденными. В Постановлении ФАС СЗО от 02.06.2006 № А13-7089/2005-19 указано на отсутствие взаимосвязи между услугами агента и получением дополнительных объемов газа, так как поставка газа была проведена на основании распоряжений холдинговой компании, а не действий агента в рамках агентского договора.

В Постановлении ФАС ВСО от 06.04.2006 № А33-9867/2005-Ф02-1356/06-C1 сделан вывод, что, несмотря на целевую направленность, маркетинговые услуги по изучению конъюнктуры рынка не отвечают деловой цели, не предназначены для использования в производственной деятельности, не обладают характером реальных затрат; доходов от понесенных расходов на оплату услуг налогоплательщик не получил. Налоговый орган документально обосновал, что представленные отчеты не содержат результатов исследований и изучения лидирующих марок продукции, их реализации, рекомендаций по заключению договоров поставки с производителями. Налоговый орган доказал недобросовестность налогоплательщика и направленность его действий на уход от уплаты налогов. В Постановлении от 19.06.2006 № А05-15886/2005-13 ФАС СЗО посчитал, что налогоплательщик не нуждался в услугах агента, так как договор поставки сырья был заключен с тем же поставщиком в предыдущем году и его действие было продлено на спорный период.

Неразумные (не связанные с получением дохода) расходы необоснованны. Если расходы несоизмеримы с доходами, их экономическую оправданность должен доказать налогоплательщик

Экономическая оправданность затрат должна быть основана на их разумности. Вместе с тем разумность или неразумность относится к оценочным категориям, но она как категория закреплена в праве. В соответствии с пунктом 3 статьи 53 ГК РФ уполномоченное лицо должно действовать в интересах представляемого им юридического лица добросовестно и разумно, и согласно пункту 2 статьи 72 ГК РФ полномочия на ведение дел товарищества могут быть прекращены судом вследствие грубого нарушения уполномоченным лицом своих обязанностей или обнаружившейся его неспособности разумного ведения дел. При признании затрат следует учитывать, что осуществленные операции не должны быть лишены реального экономического содержания. Отсутствие экономического содержания операций позволит налоговому органу не признать понесенные затраты экономически обоснованными.

Так, в Постановлении от 17.10.2005 А56-47182/04 ФАС СЗО указал, что требование экономической обоснованности затрат исключает произвольность их определения. Поэтому, принимая во внимание объем расходов на рекламу питьевой воды в сумме 70 млн. руб. при доходах от реализации этой воды в сумме 176 тыс. руб., суд первой инстанции должен выяснить, были ли расходы результатом разумного хозяйственного решения.

Налогоплательщик посчитал экономически оправданной покупку векселей третьих лиц за 43 млн. руб. при продаже их через два дня за 31 млн. руб., поскольку полученная от продажи векселей сумма поступила в сентябре 2002 года, а срок погашения векселей установлен в 2004 году. В Постановлении от 23.12.2005 № А56-8583/2005 ФАС СЗО признал затраты неоправданными, поскольку налогоплательщик изначально рассчитывал не получить прибыль от сделки, а понести убыток. Довод о получении 31 млн. руб. без длительной и дорогостоящей процедуры кредитования банком суд отверг и отметил, что возможность избежать процедуры получения кредита в банке не может быть экономическим оправданием убыточности сделки.

При отсутствии у контрагента реальной возможности выполнить работы (оказать услуги) расходы заказчика могут быть признаны необоснованными

Для признания расходов обоснованными необходима фактическая возможность несения этих расходов поставщиком. Если поставщик фактически не мог оказать услуги (поставить товар), то существует риск, что расходы будут исключены из затрат.

Так, налоговый орган посчитал, что подрядчик не мог выполнить ремонтно-строительные работы, поскольку не имел строительного оборудования, транспортных средств, а численность его работников составляет два человека. В Постановлении от 07.09.2005 № Ф04-5839/2005(14601-А46-26) ФАС ЗСО указал, что исходя из требований пункта 1 статьи 252 НК РФ экономическую обоснованность затрат и их связь с получением дохода должен доказывать налогоплательщик, а не налоговый орган, поскольку налогоплательщик самостоятельно формирует налогооблагаемую базу и в соответствии со статьей 65 АПК РФ не освобождается от доказывания обстоятельств, на которые он ссылается как на основание своих требований.

При отсутствии факта реально понесенных расходов налогооблагаемая база по прибыли не подлежит уменьшению

Расходы, относящиеся на уменьшение прибыли, должны быть реально осуществлены и документально подтверждены налогоплательщиком (в том числе и после проведения встречных налоговых проверок), в противном случае налоговый орган их не признает, а арбитражный суд встанет на сторону налогового органа.

Так, в Постановлении от 19.06.2006 № А56-25980/2005 ФАС СЗО указал, что налогоплательщик не согласовывал с арендодателем проведение ремонтных работ с заменой оборудования; в списках лиц, допущенных в здание, рабочие подрядчика не значились. Поскольку арендодатель опровергает факт проведения ремонтных работ, налоговый орган доказал, что ремонт в арендуемом помещении не проводился и Общество неправомерно включило его в затраты.

В Постановлении ФАС СЗО от 30.11.2005 № А66-1989/2005 отмечено, что леспромхоз необоснованно включил в расходы работы по обрезке сучьев, раскряжевке хлыстов, сортировке по породам в соответствии с договорами с третьими лицами, так как в договорах не указаны место оказания услуг и объем работ. По опросам работников названные работы третьими лицами не выполнялись, а проведены работниками налогоплательщика. Суд указал, что отсутствуют доказательства, подтверждающие связь расходов с деятельностью налогоплательщика, так как «никакие иные организации не проводили каких-либо работ на территории налогоплательщика».

Подводя итог сказанному, следует отметить, что налогоплательщики должны быть готовы четко и однозначно раскрывать и доказывать обоснованность своих затрат. Конкретные критерии экономической обоснованности (оправданности) расходов будут и далее вырабатываться в ходе практического применения различных норм, закрепляющих перечень расходов в целях налогообложения. При этом, безусловно, огромное значение будет иметь арбитражная практика.

Ключевые слова: налоговый риск, налог на прибыль, затраты, рациональность, целесообразность, экономическая обоснованность, статья 252 НК РФ